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增值税免税收入如何会计处理
《国家税务总局关于小微企业免征增值税和营业税有关问题的公告》(国家税务
总局公告2014年第57号)规定,自2014年10月1日起,对增值税小规模纳税
人和营业税纳税人,月销售额或营业额不超过3万元的,免征增值税或营业税。
增值税免税收入的会计处理,实务中主要有两种方法。一是价税分离记账法,
二是价税合计记账法。究竟采用哪种方法更合理?
两种方法的分析诊断
1.价税分离记账法
政策依据:《财政部关于减免和返还流转税的会计处理规定的通知》(财会字
〔1995〕6号,以下简称6号文件)第二条二款规定,对于直接减免的增值税,
借记“应交税金——应交增值税(减免税款)”科目,贷记“补贴收入”科目。
会计分析:纳税人销售免税项目,尽管不能开具增值税专用发票,但是开具给
购买方的普通发票金额应该是销售额和销项税额的合计数。如果不向购买方收取
销项税额,纳税人的“补贴收入”从何而来?
会计处理:销售免税项目时,借记“银行存款”等科目,贷记“主营业务收入”
和“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目;直接减免时,按照销项税的
金额借记“应交税费——应交增值税(减免税款)”科目,贷记“补贴收入”科
目。
税务诊断:增值税暂行条例第十条规定,用于免征增值税项目的进项税额不得
抵扣。同时,免税只是免征本环节的增值税。而价税分离记账法,“应交税费—
—应交增值税(减免税款)”科目核算的减免税款是销项税额,不是本环节的增
值税。
2.价税合计记账法
政策依据:《国家税务总局关于国有粮食购销企业开具粮食销售发票有关问题
的通知》(国税明电〔1999〕10号,以下简称10号文件)第三条规定,国有粮
食购销企业开具增值税专用发票时,应当比照非免税货物开具增值税专用发票,
企业记账销售额为“价税合计”数。
会计分析:增值税免税的目的,不是让税于纳税人,而是让税于负税人,也就
是说,企业应当以无税价格销售货物或者提供劳务(服务)。2007年1月26日
天津市保税区国家税务局《关于防伪税控一机多票系统纳税人开具免税货物增值
税普通发票有关问题的通知》规定,防伪税控一机多票系统纳税人暂以零税率开
具免税货物的增值税普通发票。
会计处理:销售免税项目时,按价税合计金额借记“银行存款”等科目,贷记
“主营业务收入”科目。
税务诊断:当是否享受免税政策尚不确定的时候,价税合计记账法是无法操作
的。如小微企业的月销售额是否超过2万元,在月度中间不能判定。而且在企业
所得税方面,如果该项免征的增值税符合不征税收入条件,价税合计记账法却不
能单独核算,会使应有的政策得不到享受。
免税收入的会计处理
增值税免税收入的会计处理问题,应关注6号文件和10号文件。其中,6号
文件规定“直接减免的增值税”,它减免的对象是“税款”而非“收入”。如服务
型企业招用失业人员可依法定额(每人每年4000元)扣减增值税等税款。10号
文件规定“对承担粮食收储任务的国有粮食购销企业销售的粮食免征增值税”,
它是对“收入”的一种免税。
以上分析,可以得出这样的结论:
1.对于增值税税款的直接减免,应适用6号文件。
例1:某货运公司(增值税一般纳税人)当月运费收入(含税)288.6万元,
当月成本费用支出180万元(其中:进项税额10万元),当年新招用失业人员
10人,经税务机关依法确认定额扣减增值税4万元。会计处理如下(单位:元,
下同):
实现收入时:
借:银行存款2886000
贷:主营业务收入2600000
应交税费——应交增值税(销项税额)286000
支出成本费用时:
借:主营业务成本1700000
应交税费——应交增值税(进项税额)100000
贷:银行存款1800000
减免增值税款时:
借:应交税费——应交增值税(减免税款)40000
贷:营业外收入——补贴收入40000
2.对于确定的增值税免税收入,应适用10号文件的基本精神,即价税合计记
账法。在企业所得税方面,如符合不征税收入条件,可将本环节免征的增值税作
为“补贴收入”处理。
例2:某县新华书店(增值税一般纳税人)本月购进图书5000册,款项从银
行支付,取得增值税普通发票注明价款10万元,税款1.3万元。本月销售图书
6000册,款项全部存入银行共计15万元。会计处理如下:
购进图书时:
借:库存商品113000
贷:银行存款113000
销售
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