合并财务报表常见的所得税会计处理探讨.docVIP

合并财务报表常见的所得税会计处理探讨.doc

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合并财务报表常见的所得税会计处理探讨.doc

合并财务报表常见的所得税会计处理探讨 ????????? 时间:2010-12-17 点击:165 【大??中??小】 作者:邱一波 财政部于二00六年二月十五日颁布新企业会计准则,其中《企业会计准则第18号——所得税》(以下简称“新所得税准则”),以全新的理念阐述了所得税会计,实现了与《国际财务报告准则12号——所得税》的趋同,是我国所得税会计一次具有深刻意义的变革。新所得税准则的核心内容充分体现了以“资产负债观”为基础的全面收益理论,即资产价值增加或负债价值减少会产生收益,反之则产生损失。在资产负债表日,逐项确认资产或负债的账面价值(遵从会计准则)和计税基础(遵从税收法规)之间的差异,并将这些差异的未来纳税影响,确认为“递延所得税资产”或“递延所得税负债”。 在新企业会计准则发布前,合并报表的会计处理一直遵循财政部于一九九五年发布《合并报表暂行规定》,该规定并未对内部交易抵销后的所得税费用的会计处理进行规范,这就造成了合并报表中的所得税费用反映的是单个会计主体所发生的费用简单加总数,合并后利润总额与所得税费用之间不存在对应关系,例如母2006年,母公司对子公司销售为3000万元,其中毛利为1000万元,母公司当年度的利润总额为5000万元,所得税费用为1650万元(所得税率为33%);子公司当年度的利润总额为0,向母公司购入的产品未对外出售。那么,经过抵消后,合并报表的利润总额为4000万元,而合并报表的所得税费用仍然为1650万元。 财政部于2007年11月16日发布企业会计准则解释第一号,对于合并财务报表涉及的递延所得税问题做了如下明确:企业在编制合并财务报表时,因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的,在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债,同时调整合并利润表中的所得税费用,但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。 新所得税准则和新合并财务报表准则是日常会计核算中较为复杂和难掌握的两项业务,也是广大注册会计师审计工作中的难点。本文就日常审计实务中常见的合并财务报表所涉及的递延所得税的确认问题作一归纳分析,希望对困惑于此会计问题的会计人员和审计人员有所裨益。需要指出的是,本文并不涵盖所有的合并财务报表之所得税会计处理问题。 一、企业集团内部应收账款对合并财务报表所得税的影响 企业集团存在内部应收账款并采用备抵法核算坏账损失时,在编制合并财务报表时,随着内部应收账款和应付账款的抵销,内部应收账款计提的坏账准备也应予以抵销,于此同时在个别会计报表层面对坏账准备确认的递延所得税资产也应予以转回。应编制合并抵销分录如下:借记“所得税费用”,贷记“递延所得税资产”。 二、内部交易存货中包含的未实现损益对合并财务报表所得税的影响 集团内部交易(母子公司或子公司之间)的存货往往包含有未实现损益,从整个企业集团层面来看,并不是真正实现的利润,因此,在编制合并财务报表时,应当将存货价值中包含的未实现内部销售损益予以抵销。同时,因抵销未实现内部销售损益导致了合并资产负债表中存货的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异,因此在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产。 【例1】A公司占B公司100%的股权,B公司纳入A公司合并财务报表范围。2009年,A公司向B公司销售商品1000万元,销售成本为800万元。B公司在2009年未将该批存货实现对外销售。在编制2009年A公司的合并财务报表时,应进行以下抵销处理: 借:营业收入 1000万元 ??? 贷:营业成本 ??800万元 ??????????? 存货 ??????200万元 由于该批存货在B公司的计税基础为1000万元,而经过抵销后在合并财务报表的账面价值为800万元,故应确认计税基础与账面价值之间200万元差异的所得税影响。(企业所得税税率为25%,下同) 借:递延所得税资产 50万元 ??? 贷:所得税费用 ???50万元 三、内部交易固定资产中包含未实现损益对合并财务报表所得税的影响 (一)与存货的情况不同,固定资产的使用寿命较长,往往要跨越几个会计年度。对于内部交易形成的固定资产,不仅在交易当期需要进行抵消处理,而且在以后使用该固定资产的期间也需要进行抵消处理。 【例2】A公司占B公司100%的股权,B公司纳入A公司合并财务报表范围。2008年1月1日,A公司向B公司销售固定资产1000万元,固定资产的净值为800万元,不考虑流转税。B公司对该固定资产按5年的使用寿命采用年限平均法计提折旧,预计净残值为0。此项内部固定资产交易包含的未实现内部交易损益为200万元,当年多计提的折旧额为40万元。 1、在编制2008年A公司的合并财务

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