我国政府会计准则体系初探.pdf

九、财政管理改革887 我国政府会计准则体系初探 陈穗红 在我国从预算会计体系向政府会计体系转变的过程中，参照 国际经验，建立符合我国国情的政府会计准则体系是一项极为重 要的工作。政府会计不是单纯的会计问题，而是财政管理的一个 重要组成部分。本文就我国政府会计准则体系建设的几个问题提 出自己的一些初浅看法，借中国财政学会年会之际，求教于各位 专家。 一、政府会计准则的适用范围——政府会计体系的范围 政府会计准则的适用范围实际上就是政府会计体系的范围问 题。我国现行的预算会计体系包括财政总预算会计和行政、事业 单位预算会计三个部分，在核算内容上集中于预算收支活动，不 能正确反映市场经济体制中，政府与市场各有分工条件下的政府 财务状况。建立有效政府会计准则体系必须以整个政府会计体系 的变革为前提，借鉴发达国家经验，对现行预算会计模式进行根 本性改革，将预算会计体系改为非营利机构会计和政府会计两个 部分，已经成为理论界的共识。但是如何合理界定我国政府会计 体系的范围，是一个比较困难的问题。 从国外市场经济国家的经验来看，如美国联邦政府会计准则 规定其适用范围为所有联邦实体及合并实体。这些实体包括政府 888 第十六次全国财政理论讨论会文选 整体；政府的组织单位，如一个机构或部门；或其他可能的报告 单位，如项目等。国际会计师联合会(IFAC)公立部门委员会 制定的国际公立单位会计准则中，规定其适用范围包括：中央政 府、地区政府(如州、省、区政府)、地方政府(如：市、镇政 府)和它们的组成机构(如：分支机构、代理处、董事会和委员 会)，但不适用于政府企业。此外，国际公立单位会计准则在对 合并财务报表范围的规定中，明确指出鉴别公立单位受控主体的 条件：①本主体是否从受控主体的活动中获取了利益；②本主体 是否有权支配另一主体的财务及经营政策；③目前是否可行是财 务及经营政策的支配权。如果符合这三个条件既可视为受控主 体，属于合并财务报表的范围；如果上述条件之一不符合，就不 能视为受控主体，不属于合并财务报表的范围。从这些国际经验 来看，尽管政府会计准则．适用范围内的公共部门实体的业务领域 和隶属关系可熊千差万别，但是它们的共同特点在于：都使用政 府财政资源；政府对其有经营支配权(包括对管理机构大多数成 员的任免权、叔力机构会议上的大多数投票权、股东大会上的大 多数投票权、有能力否决其预算、对净资产／权益有直接或间接 的所有权及非常高的分享权等)；政府对其运营结果负有全部或 大部分财务责任(如在清算时政府承担其剩余债务)。 目前我国三个不同的预算会计制度是针对财政部门或预算单 位的不同业务性质和财务特点建立的，一方面分割了不同单位问 政府财政资金运动的联系，难以全面准确反映政府整体的财务状 况；另一方面由于我国大量事业单位的资金来源情况极为复杂， 将其统一在一个预算会计体系中混淆了不同性质的财务责任。因 此，我们认为新的政府会计体系范围和政府会计准则的适用范 围，不能沿用老的三分法，而是应当借鉴国际经验，按单位或机 构是否使用政府财政资源、政府是否有权支配其运营、和政府是 九、财政管理改革889 否对其运营结果负有财务责任的标准来进行界定。如果同时具备 这三个条件，就应当纳入政府会计体系范围，受到政府会计准则 的约束。这一标准体现了政府与市场分工的原则，也适应财政管 理的要求。 如果按照这一标准来界定政府会计体系范围和政府会计准则 的适用范围，所有的政府机构，即现在的行政单位无疑是符合条 件的，应当全部纳入政府会计体系。国有企业使用的国有资产， 从其性质上讲也是政府的财政资源，但是我国的国有企业改革后 已经成为独立经营、自负盈亏的法人主体，在理论上政府已不再 直接干预其经营活动，不对其运营结果负有直接财务责任，因此 不能纳入政府会计体系。最难以界定的是我国现有的国有事业单 位，我国的国有事业单位不仅数目庞大，而且情况复杂，必须加 以具体分析。凡是符合上述条件的事业单位应纳入政府会计体系 范围，适用政府会计准则。不符合上述条件的，可以视其具体情 况，分别适用非营利组织会计准则和企业会计准则。至于不使用 政府财政资源的民营事业单位，自然不在政府会计体系的范围之 内。 二、政府会计准则体系的概念框架建