交易性金融资产与可供出售金融资产不同分类对企业的影响分析.docVIP

　　交易性金融资产与可供出售金融资产不同分类对企业的影响分析 对于在活跃市场中有报价的股票、债券投资，既可以被划分为交易性金 融资产，也可以被划分为可供出售金融资产，那么划分的目的就是基于企业管理当局对 经营政策和管理策略的考虑，也就是划分的依据是管理当局持有意图的表达，在划分过 程中体现了管理当局很大的“自由裁量权”。但是，在划分之后对于两种类型金融资产 具体的会计处理存在着较大的差异，这一点也体现在了上文中的案例中，以致于会对企 业产生不同的影响，下面从几个方面加以分析。 (1)初始确认时对利润的不同影响。根据我国会计准则规定，为购入交易性金融 资产过程中发生的相关交易费用应计入当期损益之中，而为购入可供出售金融资产所发 生的交易费用应计入到该资产的初始确认成本之中。在企业所持有的投资数量一定的前 提下，如果划分为交易性金融资产的数量越多，则与之相对应计入当期损益，投资收益 项目的交易费用的金额也会越多，这样就在一定程度上减少了当期的利润;而划分为可 供出售金融资产的越多，与其相关的交易费用则计入了可供出售金融资产的初始确认成 本，交易费用不会对当期损益造成影响。例如，在上文案例中，DEF公司为获得交易性 金融资产所发生的交易费用2000元被计入“投资收益”借方，减少了当年的利润;而 与可供出售金融资产相关的交易费用2000元被计入初始成本，对当期利润没有影响。 因此，在相关交易费用金额较大时，企业管理当局对金融资产的不同划分也会使其对当 期利润造成一定的影响。 (2)后续计量中对利润确认期间的影响。交易性金融资产和可供出售金融资产的 后续计量都采用公允价值计量，但二者对于持有期间公允价值变动差额的确认完全不 同。交易性金融资产会计期末公允价值变动均应计入到当期损益，上升时借记“交易性 金融资产——公允价值变动”，贷记“公允价值变动损益”，增加了当期利润;若公允价 值下降，作相反分录。可供出售金融资产在持有期间公允价值的变动均反映到所有者权 益的资本公积之中，若会计期末公允价值上升，则借记“可供出售金融资产——公允价 值变动”，不影响当期损益，若公允价值下降，作相反分录;等到处置该可供出售金融 资产时，再将原因公允价值变动计入资本公积中的累积金额全部转出，计入到当期损益 之中。 从这里可以看出，企业的交易性金融资产，在持有期间公允价值的上升或下降全部 直接地被反映到了当期利润之中，因为损益类科目“公允价值变动损益”的增加或减少 直接影响到了当期利润。但是，另一方面，企业所持有的可供出售金融资产公允价值的 变动则与交易性金融资产不同，可供出售金融资产在持有当期公允价值的变动首先归集 在所有者权益资本公积项目中，并不直接反映在公允价值变动当期的利润之中，直至最 后处置该资产时，才将原来归集到资本公积中的金额转入到当期损益中，影响的是处置 当期的利润。例如，从上文案例中可以看出，交易性金融资产在持有期间的公允价值的 变动全部都体现到了持有当期利润之中，如2009年造成利润大幅上升，而可供出售金 融资产的公允价值变动直到2010年处置时才被释放到2010年的当期损益中。其实现实 中也有很多企业正是利用了可供出售金融资产核算过程中的这一特点，持有多批可供出 售金融资产，当本年利润没有达到预期时，就将公允价值上升的可供出售金融资产处置， 将原已计入资本公积项目的金额转入投资收益中，使得本年利润增加;当企业管理层想 要减少当期利润时，就可以将公允价值下降的金融资产出卖以达到目的。 因此，可供出售金融资产持有期间公允价值的变动可以根据最后处置时间的不同而 在不同的时期释放出来，起到了利润调节的蓄水池作用，而交易性金融资产不具备这个 特点。所以企业管理当局基于持有意图、风险管理考虑对交易性金融资产和可供出售金 融资产的划分，使得因公允价值变动的原因而使利润在不同期间被确认，也就是说完成 了利润在不同期间的分配。 (3)后续计量对利润波动的影响。根据我国第22号会计准则要求，交易性金融资 产在持有期间公允价值上升，借记“交易性金融资产一一公允价值变动”，贷记“公允 价值变动损益”，若公允价值下降则作相反分录。“公允价值变动损益”这个会计科目的 期末累积数就是期末利润表之中“公允价值变动损益(损失以“一”号表示)”项目之 下的金额，也就是说交易性金融资产通过持有期间公允价值的上升或下降促使了利润的 增减变动，可供出售金融资产在核算上则不能达到这一效果。但是这里需要明确的是， 交易性金融资产记入到“公允价值变动损益”之中的公允价值变动并不是已经实现了的， 而是根据公允价值变动而确认，只有当交易性金融资产在市场上出售之后，才能真正的 实现这部分损益。 可以看到，交易性金融资产的