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金融资产公允价值变动及减值的会计处理 企业会计准则第 22号——金融工具确认和监 垒 全些金盐垒型箜 量二 全塾煎 整 壁垒壁 产会计处理进行 了规范 。使 国内企业 (包括银行 业)在金 壁 墨 丛 盐量 亟鱼国堕金盐 型叁查垫旦 企业增强国际竞争力奠定了基础。本文就金融资 会计 塞查 堑竖 一 、 金融资产的分类 金融资产的会计处理因金融资 产的分类不同而有较 大差异 ，按照企业会计 准则 的要求 ，金融资产应在初始确 认时分为四大类：一是以公允价值计量且其变动计人当期 损益的金融资产。这类金融资产还可进一步分为交易性金 融资产和指定为以公允值计量且其变动计入当期损益的 金融资产 ，以下简称交易性金融资产 ，这类金融资产的外 延接近旧准则 中的短期投资。二是持有至到期投资，这类 金融资产的外延接近旧准则中的长期债权投资。三是贷款 和应收款项。四是可供出售金融资产。某项金融资产具体 应分为哪一类 。主要取决于企业管理层 的风险管理 、投 资 决策等因素。 对金融资产分类的难点在于交易性 、持有至到期和可 供 出售金融资产的划分。对这三类金融资产的划分是进行 相关会计处理的第一步，对这三类金融资产的归类将导致 后续计量的截然不同。 实例 ：某企业支付 l0万元购买随时可进行交易的尚 未到期的 3年期 国债，该国债购买后可以进行以下三种归 类 ：1．划分为交易性金融资产 。则要按 资产 负债表 日的公 允价值将其列示在资产负债表的“交易性金融资产”项 目。 资产负债表 日的公允价值与账面价值的差额 ，作为公允价 值变动计入 当期损益。2．划分 为可供出售金融资产 ，则要 按资产负债表 日的公允价值将其列示在资产负债表的“可 供出售金融资产”科 目。资产负债表 日的公允价值与账面 价值的差额，作为公允价值变动计入所有者权益。3．划分 为持有至到期投资，则在资产负债表日要计算本会计期间 因持有该项投资而实现的利息收入。 二、金融资产公允价值变动的会计处理 (一)交易性金融资产公允价值的变动 按照新会计准则的要求 ，交易性金融资产公允价值的 变动应计入当期损益 ．同时在处置该金融资产时 ，应将计 入当期损益的公允价值变动部分转回。 实例 ：某公司持有的一项交易性金融资产成本为 100 万元．年终时该项资产公允价值增涨 20万元 ，此时会计分 录为： 借 ：交易性金融资产——公允价值变动 20 0000 贷 ：公允价值变动损益 200 000 假定该公司处置该项交易性 金融资产 的净现金流量 为 130万元 ，则会计分录为 ： 借：银行存款 1 300 000 公允价值变动损益 200 000 贷 ：交易性金融资产——成本 1 000 000 交易性金融资产——公允价值变动 200 000 投资收益 300 000 (二)可供出售金融资产公允价值变动的会计处理 与交易性金融 资产的处理方式不同 ，可供出售金融资 产公允价值变动不是计入当期收益 ，而应计入所有者权益 (资本公积——其他资本公积)，同时在处置该项可供出售 金融资产时，将计入所有者权益的公允价值变动部分转 回。与交易性金融资产不同的是，可供出售金融资产处置 时公允价值 的变动是从所有者权益科 目转 回的，对当期损 益不构成影响，因此，由于该项转回，处置可供出售金融资 产的投资收益额与对利润表的影响额是一致的。 同前例 ，若该 金融资产为可供出售金融资产 ，则公 允价值变动时的分录为： 借：可供出售金融资产——公允价值变动 200 000 贷 ：资本公积——其他资本公积 200 000 处置该可供出售金融资产时的分录为： 借 ：银行存款 1 300 000 资本公积——其他资本公积 200 000 Commercial Accounting 2008·9·1 7期 固 维普资讯 //.cqvip4 {LUN FAN f — — 蕾翟 r——————～ 贷 ：可供出售金融资产——成本 lOO0 ooo — — 公允价值变动 200 ooo 投资收益 300 ooo 三、实际利率法的应用 所谓实际利率 ，是指将金融资产在预期存续期间或适 用的更短期间内的未来现金流量 ，折现为该金融资产当前 账面价值所使用的利率。《企业会计准则第 22号——金融 工具确认和计量》第五章第 32条规定 ，持有至到期投资以 及贷款和应收款项，应当采用实际利率法．按摊余成本进 行后续计量。 以长期债券为例 。由于企业管理层作出发行长期债 券决定到债券实际发行期间存在时差 ，因此长期债券等 金融工具的票面利率与实际发行时的资本市场利率往往