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函证在审计实务中运用研究 　　【摘 要】函证是获得充分适当审计证据的重要审计程序之一，在当前审计实务中，函证的运用依然存在着收发不规范、回收率低、替代程序不合理等问题，针对这些问题，本文在分析成因的基础上，提出相关针对性建议。 　　【关键词】函证；问题；对策 　　作为独立审计准则中一个重要的审计方法，函证对于注册会计师获有效的审计证据的有着重要影响。在审计实务中，如何合理、适当、规范地运用函证，对于CPA审计工作的成败起着至关重要的作用。审计准则对于注册会计师审计过程中，如何合理规范的运用函证获取充分适当的证据作出了全面的规定。由于审计实务中，通过函证获得的审计证据是来自独立第三方，其相对较为可靠，所以注册会计师一般都很相信函证过的结果。然而，在审计过程中，如果注册会计师没有规范运用函证程序，这将大大影响审计的质量。而相关审计人员可能还会因为个人存在问题，而面临承担相关法律责任的问题。因此，在注册会计师审计过程中，如何正确认识函证、合理使用函证方法，避免函证过程中存在的问题，对于注册会计师审计显得至关重要。 　　一、函证含义的解读 　　我国审计准则中对于函证的含义给出了明确的定义，从中可以看出函证有以下三方面含义： 　　（一）函证是为财务报表或相关披露的认定获取审计证据 　　在审计实务中，注册会计师为获取有关财务报表或相关披露各项认定的合理、适当的审计证据，可以通过实施多种审计程序。而作为审计程序重要组成部分的函证，通常是针对与特定账户余额及其相关认定。审计人员为获得有关账户余额、财务报表及相关披露方面的证据，实施函证，通常较为有效。当然，函证程序的实施也不仅仅局限于账户余额，在审计过程中，如果对于相关协议或者合同条款存在是否修改过存在异议，注册会计师通常也可以进行相关条款的函证。总之，函证的根本目的在于获得相关认定的充分、适当的审计证据，为发表审计意见提供依据。 　　（二）通过函证获得的审计证据来自于独立的外界，具有较强的可靠性 　　由于询证函是由注册会计师在审计过程中，不经过被审计单位直接发出和接收的，是直接从第三方获取的证据，要求收回被询证者盖章的原件。因此，其具有较高的独立性，属于直接审计证据，有较强的可靠性。 　　（三）不能盲目轻信函证的结果 　　询证函虽然是未经过被审计单位，直接从独立第三方获取的审计证据，可靠性较强，但由于询证函在实施过程中有诸多不可控因素，有些因素很可能会导致相关函证存在问题，从而造成函证结果相应存在问题。另一方面，任何审计证据都必须经过评价，确认其充分性和适当性后才能用于作出审计结论、形成审计意见，注册会计师收回的询证函也不能例外。因此，在审计实务中，注册会计师应始终保持应有的职业怀疑态度，对于函证获取的审计证据，应与通过其他的审计程序获取的审计证据进行相互印证，以此确保获取的审计证据的充分性、适当性。 　　二、审计实务中函证运用存在的问题 　　实务中，审计人员在运用函证过程中通常会存在一下问题： 　　（一）函证程序由客户控制，失去独立性，无法确保函证结果的可靠性 　　根据准则要求，注册会计师在审计过程中，函证的制作、发送、接收应该独立于被审计单位，由注册会计师亲自完成。然而在实务中，由于注册会计师过于相信客户，或者基于审计成本等方面的考虑，函证程序的执行交与审计客户，这不但违反了相关审计准则的要求，也为被审计单位舞弊创造了机会，从而严重影响了函证程序的独立性，导致函证结果的可靠性无法得到保证，增加了相关审计风险。 　　（二）询证函回收率较低 　　由于询证对象没有强制回函的义务，询证函的回收率有时会较低。在审计过程中，被询证对象不回函往往有各种原因：一是由于被询证者回函有顾虑。有的企业本身在经营过程中就存在问题，害怕回复询证函会让自身经营中存在的问题公开化，影响自身经营。亦或者被询证者在往来账款中存在造假行为，如果再询证函上签字盖章，可能会引起对方公司的起诉。二是由于被询证者存在回函是增加自身额外负担的心理。由于年底各公司财务部门业务量都相对较多，回复函证通常会经过查证、报告上级主管、签字盖章等过程，这无形中增加了本部门的工作量，一些单位通常认为这些工作不是本部门的工作，就会搁置起来，不予办理。 　　（三）询证函收回过程中难以确认真实性、可靠性，不追加审计程序，影响审计证据质量 　　在审计过程中，如果被审计单位与询证对象存在着关联关系，特别是控制与被控制关系时，或者虽不存在关联关系，但在购销、资金往来方面存在密切关系，为了维持合作关系时，被询证对象可能在收到询证函后，往往不对询证信息与实际信息进行核对，不查看相关账务，直接在信息相符下盖章签字。这一问题的存在，使得收回的询证函失去真实可靠性。而有些注册会计师在实务中，往往轻信函证结果，不对函证结果执行追加