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企业会计造假的深层次理论探析 　　摘要：有关企业会计数据造假的成因与治理，理论界和实务界提出了各种各样的解释和治理对策。但所有这些解释和应对措施，都只在某个侧面上对企业会计数据的造假做了一定的阐释，未能从本质上给出一个有说服力的解释，也没能提出一个有效的解决方案。本文拟就企业会计数据造假的本质进行深层次的理论探析。 　　关键词：企业功能；会计本质；会计用户 　　1企业组织的功能与企业会计的本质 　　会计源于企业，因此，要了解企业的会计就必须首先对企业有个基本的认识。企业是什么？从系统的观念来看，将其概括为：企业是一个加工转换系统。输入系统的是物质、能量和信息等企业资源，从系统输出的是产品或服务。并在输出产品或服务的同时还培养和训练了企业的管理人员和技术工人；在市场中还树立了自己的信誉，塑造了自己的形象；履行了自己的社会责任等。由此可见，企业组织的功能，就是企业资源的有效配置过程或者说是一种投入与产出的效益机制。 　　会计是什么？理论界提出了一个菜单式的解释：会计是一种计量的技术；会计是一个信息系统；会计是使经管责任或受托责任有所着落的手段；会计是一种管理活动等。这些表述都各有道理，分别从不同的侧面揭示了会计的基本功能。本文从企业会计的本质出发进行深层次的理论探析。企业会计的本质是依法（法律、法规、准则和制度）如实记录企业的经营责任者受所有者委托而对企业资本的使用过程和结果，并向所有者报告受托责任的履行情况的专业经济法学。因此，会计核算的一个重要特点是以凭证为依据，并且，会计上的凭证是具有法律效力的。在会计实务中，当理与法不可兼得时，会计人员虽然有权向有关部门反映和建议，但在相关法律法规，准则或制度等修订前，只能舍理而取法。众所周知，企业的会计报告是要对外公开披露的。因此，企业的会计数据用户，除了所有者还有政府经济管理部门、税务当局、债权人和中间机构等，它们都是企业会计数据的重要用户。 　　以企业为主体，将这些会计数据用户分为：内部用户和外部用户。企业的内部人员由三部分组成：所有者、经营者和劳动者。经营者与劳动者都是拿工资的人，企业的所有者就是企业的投资人（在现代企业制度下，还有外部的中小股东），即企业的外部“老板”。但经营者中有一部分是企业的高层管理人员，人数少、薪酬高，也有可能持有企业的股份而转变为企业的所有者，这正是经营者与劳动者的不同。企业会计数据的外部用户则比较复杂，它们有不同的价值取向。具体包括：供应商或客户、银行、债权人、税务当局、政府经济管理部门和中介机构等。而企业会计的本质是经营者向所有者报告受托责任的履行情况。如实报告就是，借用金融市场中的一句名言“经营有风险投资需谨慎”。只是经者的绩效目标就不能实现，经营者的利益就会受到影响。如果是经营者为了自身管理的需要，那是会计的另外一个分支――管理会计的功能。而现行的财务会计又叫对外报告会计，因此，财务会计的服务对象主要还是外部用户。在内外会计数据用户中，经营者是一个特殊的用户，它既是会计数据的生产者，也是会计数据（真实数据）的使用者，企业的经营者一般不会用对外报告中的会计数据（虚假数据）进行决策，而是选择管理会计的数据。这是怎么回事呢？只要对会计数据用户稍做分析，结果就显而易见了。 　　企业会计数据用户可通过图1来加以完整的反映，图中纵虚线左边的各类人员是企业会计数据的内部用户。纵虚线右边的是企业会计数据的外部用户，这些会计数据用户对企业会计报告等会计数据的生成有不同程度的影响。很明显，在横虚线上方的用户为强势用户，横虚线下方的用户对会计数据的生成影响力不大。 　　会计实践的经验表明，会计法律法规和税法对会计报告的编制有极大的影响，就是说不能违反会计法律法规和税法进行会计核算。债权人是企业资金的供应者，企业的获利能力和偿债能力是企业能否取得资金的基本前提；银行是企业对外交往的金融通道，并且，银行也是企业资金的提供者，企业的资信状况和发展能力是取得银行资金支持的有力保障。政府经济管理部门对企业进行宏观政策的正确引导和对法律制度的履行实施有效监督。比如，企业上市资格的审核认定或退市标准的执行。因此，企业会计数据的强势用户会有力地影响会计报告的编制。 　　2企业会计数据用户的博弈――会计报告的形成 　　企业的交易或事项，就像是一场场对弈的棋局。请看下棋的过程。你走一步，而我应一步，你想办法来制约我，我设法来应对你，结果可能是“输”或“羸”或“和棋”。这与经济关系的本质是相同的。西方经济理论称其为博弈论，博弈论又将博弈分为两种：合作性博弈和非合作性博弈。合作性博弈是指合作的双方都能从合作行为中得到利益，这就需要双方拥有充分的信息交流。一旦双方不能进行信息交流或出现其他情况，就难以实现有利于每个当事人的合作利益，这就是非合作性博弈。在经济交易中，每个人、