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国外税种划分实践对我国地方税制重构启示 　　【摘要】我国自1994年起实行分税制改革，逐步形成了当前中央与地方的财政分配关系。20年来，分税制改革成效显著，但地方财政困难的问题也日益突出，归根结底，源于地方税制的不科学与不合理。鉴于法国、美国和日本是税种划分实践最具代表性的三个国家，文章拟通过对他们的税种划分实践进行国际比较并对我国地方税制的现状进行分析，提出重构我国地方税制的建议。 　　【关键词】地方税制 税种划分 国际比较 分税制 　　【中图分类号】D912.2 【文献标识码】A 　　我国自1994年起实行分税制改革，逐步形成了当前中央与地方的财政分配关系。从其20年来的改革效果看，一方面，强化了中央政府的宏观调控权，保障了财政收入的稳定增长；另一方面，实现了地方政府的财政自主权，调动了地方政府的积极性与主动性。可以说，分税制改革是一个双赢的局面，其逻辑方向是正确的。但是，在分税制为我国经济发展和社会变革带来巨大利益的同时，地方财政困难的问题也日益突出，其背后更深层次的问题是现有地方税制的不科学与不合理。 　　税种划分实践的国际比较 　　法国、美国和日本分别作为采用集权、分权和相对集中适度分权模式的国家代表，比较和研究他们在税种划分实践上的差异与共性，对我国继续实行分税制改革，重构地方税制具有重大意义。 　　法国的税种划分实践情况。法国是一个单一制的中央集权制国家，税收分为中央、省、市镇三级管理。法国的分税制注重财权、财力收支的集中，采用完全划分税种的做法，不设共享税或同源课税。因此，法国的税收收入结构以中央税为主体。法国目前开征的税种约20余种。中央税主要包括所得（收入）税、商品和劳务税与部分财产和行为税三类。同时，为了弥补社会保障资金的不足，法国除社会保险分摊金外，还征收社会保险相关税收。具体而言，增值税、个人所得税、公司所得税、消费税是法国中央税最重要的四大税种，约占中央税收总收入的99%。地方税包括除中央政府征收之外的财产和行为税类，包括土地税和其他税两类：前者包括已开发土地税和未开发土地税；后者包括居住税和房产空置税、垃圾清理税和特别发展税等其他税收。 　　美国的税种划分实践情况。美国是联邦制国家的典型代表，政府级次包括联邦、州和地方三级。政治体制上的联邦制使得各级政府在财政上相对独立。州和地方政府被赋予较大的自主权，以充分保障他们拥有与事权相匹配的财力，解决事权范围内的公共需要问题。在各级政府的财政收入中，税收收入占绝对比重。目前，美国联邦政府以个人所得税和社会保障税为主体税种，以公司所得税、货物税、消费税、遗产与赠与税等为补充。根据美国国会预算办公室的数据，2011年个人所得税和社会保障税是联邦政府收入的两大来源，分别占联邦税收收入的47.1%和35.3%。除此之外，没有其他的单一税种收入超过联邦收入的10%，消费税、遗产和赠与税以及其他税分别占联邦政府税收收入的3.1%、0.4%和5.9%。①州政府税以销售税和个人所得税为主体税种，以公司所得税、货物税和各种使用税等为补充。地方政府税以财产税为主体税种，以个人所得税和营业税等为补充。此外，由于美国不同州和不同地方之间在产业构成等因素上存在着较大差异，直接导致了美国各个州和地方政府在税收构成上的不同。 　　日本的税种划分实践情况。日本属于单一制国家，除中央政府外，地方政府包括都道府县政府和市町村政府，他们在日本宪法中被称为“地方自治团体”。日本实行中央集中领导下的地方自治体制，其分税制呈现出“大权集中、小权分散”的特点。日本的财政级次与政府级次的构成相适应，实行“一级政权，一级财政，一级税收”，各级政府互不干涉，仅对本级负责。根据日本现行的税收体系，国税以个人所得税和法人税为主体税种，辅之以继承税、赠与税、消费税、酒税、烟税、印花税等税种；都道府县税以居民税和事业税为主体税种，辅之以固定资产税（大规模固定资产税）、汽车税等税种；市町村税以居民税和固定资产税为主体税种，辅之以矿产税、市町村烟税等税种。 　　综上所述，法国、美国和日本因历史传统和政治体制不同而形成各具特色的分税制。在差异上，第一，法国采用完全划分税种的做法，不设共享税或同源课税；而日本和美国采用不完全划分税种的做法，尤其是美国，分税制较为彻底，主要采用税源共享的方式划分税收收入；第二，假设1代表完全集权，0代表完全分权，三个国家的税权配置不是非0即1的，而是因政治体制的不同，处于0至1区间内的不同点上。其中，法国倾于1，美国倾于0。在共性上，第一，法治化是三个国家的一个显著特征，其中央与地方税种的划分都是在法律的框架内进行的；第二，三个国家将具有调节收入分配、稳定经济增长、保障社会福利等功能的税种划入中央税；第三，三个国家将具有区域流动性小、依附居住地、税基窄等特征的税种划入