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整体资产转让会计与税务处理差异浅析 作者：吴菲 来源： 国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》 ( 国税发[2000]118 号)文件规定：企业整体资产转让是指，一家企业( 以 下简称转让企业)不需要解散而将其经营活动的全部(包括所有资产 和负债)或其独立核算的分支机构转让给另一家企业( 以下简称接受 企业) ，以换取代表接受企业资本的股权(股份或股票等) ，包括股份公 司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份 公司配购股票。 一、整体资产转让会计处理原则 (一)转让整体资产企业的会计处理 按照新的《企业会计准则》，企业整体资产转让视为通过非货币 性资产交换取得长期股权投资，其初始投资成本的确定以《企业会计 准则第 2 号——长期股权投资》和《企业会计准则第 7 号——非货币 性资产交换》两个具体准则来规范。根据长期股权投资准则的规定， 非企业合并情况下通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初 始投资成本应当按非货币性资产交换准则确定。非货币性资产交换准 则规定，换出资产可采用公允价值和账面价值。非货币性资产交换同 时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费，作为换入 资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：该 项交换具有商业实质；换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计 量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资 产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入 资产的公允价值更加可靠的除外。未同时满足上述两个条件的非货币 性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费，作为 换入资产的成本，不确认损益。换出资产为存货的，应当视同销售处 理，根据《企业会计准则第 14 号——收入》按其公允价值确认商品 销售收入，同时结转商品销售成本。这种情况是一种较为特殊的购销 活动，应视同销售货物缴纳增值税。接受单位可凭以物投资的书面合 同以及与之相符的增值税专用发票和货物运输普通发票抵扣进项税 额，报经税务机关批准后予以抵扣。在存货未计提减值准备的情况下， 新准则下存货投资的会计处理消除了财税差异。换出资产为固定资 产、无形资产的，按照相关法规计算缴纳流转税，换出资产公允价值 和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。根据长 期股权投资准则规定，投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影 响的长期股权投资应当采用权益法核算。 (二)接受整体资产企业的会计处理 在新准则下，对于投资者投入的资产，应按公允价值入账。投资 企业资产公允价值和资产账面价值形成的差额，应按照企业会计准则 规定，对于非日常活动产生的利得和损失，投资企业应计入“营业外 收入”或“营业外支出”科目。对于投资者投入的资产，以投资各方 确认的价值(公允价值)作为入账价值。另外，新介入的投资者的出资 额大于其按约定比例计算的其在注册资本中所占份额部分(或股票发 行溢价部分)是企业的股东权益，不征所得税，作资本公积处理。 二、整体资产转让的税务处理原则 (一)根据《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》 处理《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定：企 业整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售 全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确 认资产转让所得或损失。如果企业整体资产转让交易的接受企业支付 的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产( 以 下简称“非股权支付额”)不高于所支付的股权的票面价值(或股本的 账面价值)20% 的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认 资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省( 自治区、直 辖市) 的，须报国家税务总局审核确认。转让企业取得接受企业的股 权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评 估确认的价值为基础确定。接受企业接受转让企业的资产的成本，须 以其在转让企业的原账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的 价值调整。 (二)区分整体资产转让和整体产权交易 《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批 复》( 国税函[2002]420 号)规定，根据《增值税暂行条例》及其实施细 则，增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及 进口货物。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳 动力的行为。因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属 于增值税的征税范