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留存收益会计模式的国际比较及对我国的启示 作者：熊丹 李璟 留存收益是公司在经营过程中所创造的，但由于公司经营发展的需 要或由于法定的原因等，没有分配给所有者而留存在公司的盈利。它 包含盈余公积和未分配利润，其中盈余公积是有特定用途的累积盈 余，未分配利润是没有指定用途的累积盈余。留存收益是企业内部融 资的重要途径。在国际会计协调化的过程中，如何借鉴国外先进经验， 并结合我国实际制定更有效的留存收益政策，就显得十分必要。本文 选取了具有典型意义的两种会计模式，对留存收益的规定及其披露要 求进行比较分析。其中，欧洲大陆模式以德法两国为代表，英美模式 以英美两国为代表，以对我国有所借鉴。 一、欧洲大陆留存收益会计模式 在欧洲大陆，许多国家为了约束公司过量分配，往往从法律上要 求公司必须留有一定积累，以利公司持续经营，维护债权人利益。欧 洲大陆国家对留存收益的规定主要体现在《商法》和《公司法》中。 通常预先提留“盈余公积”，即按法律规定提取一定比例的留存收益 作为盈余公积。 （一）德国模式 在德国，公司资产负债表的权益项目下列有盈余公积，盈余公积 下面又列有四个子项：法定盈余公积（Legal reserve ）、对自己股票 的盈余公积（Reserve for own shares ）、规章性的盈余公积（Statutory reserves ）、其他盈余公积（Other revenue reserves ）。 法定盈余公积用于弥补亏损和转增资本。这个做法与我国是类似 的，所不同的在于计提比例不一样。根据德国《股份法》第 150 条规 定：股份有限公司应将年度盈余减除上个年度的亏损结转后的 5%划 入法定盈余公积（Legal reserve ），其数额最高可达资本金的 10%或 者达到章程上规定的更高比例为止。上述规定表明：公司每年把当年 利润弥补上年亏损后，将余额的 5%作为法定盈余公积，并且还规定 了计提上限 10%.一般来说，当资本公积与法定公积之和不超过股本 比例的 10%时，可用法定公积弥补本年度亏损或以前年度亏损；当资 本公积与法定公积之和超过股本的 10%时，除了弥补亏损外还可以转 增资本。 对自己股票的盈余公积，其数额为“自己股票”（相当于国际惯 例中的“库藏股票”）的市值，主要是用于当自己股票再出售、再发 行、注销时，或当自己股票价值按一个较少价值调整时，减少或注销 该盈余公积。规章性盈余公积，主要是根据公司的规定自主计提的盈 余公积，或根据法规计提法定盈余公积与资本公积之和超过 10%的部 分。由于有这样两种来源，所以它可以由公司按其规章使用或按法定 盈余公积规定的用途使用。其他盈余公积类似于我国的任意盈余公 积，由公司自主决定计提比例，主要是为了稳定股利的分配，确保小 股东在公司盈利时能分得一定的股利。 （二）法国模式 法国对留存收益的规定同德国相似。根据《1966 年 7 月 24 日第 66-537 号关于商事公司的法律》第 345 条规定：有限责任公司及股份 制公司，应从当年会计年度利润中，减去过去的亏损数额之后，提取 至少 1/20 的款额用于设立准备基金，称为法定准备金。在准备金数 额达到公司资本 1/10 时，上述款项的提取不再具有强制性。从这个 规定可以看出，德法两国对计提法定盈余公积的规定实质是相同的， 甚至连计提比例也相同。 法国在资产负债表中将盈余公积列示为：法定盈余公积、由条例 或规则规定的盈余公积（Reserves required by articles or Reserves required by regulatlons ）、其他（任意）盈余公积。与德国相比，法 国的盈余公积少了“对自己股票的盈余公积”这一项。同时，法国财 务报表附注中还要求对盈余公积进行更详细地披露。 二、英美留存收益会计模式 在英美会计模式中，公司的利润分配由公司自行决定。对留存收 益，法律上没有强制要求公司按一定比例提取法定盈余公积，这是与 欧洲大陆模式最大的一个差别。公司对于因特定目的而需要保存的留 存收益，只能是暂时的，在特定目的达到或不再需要时，应转回供利 润分配之用。而在欧洲大陆模式中，公司每年按法定比例固定提留的 盈余公积，则是永久性的，不能转入未分配利润。 （一）英国模式 根据英国《公司法》第 117 条规定：董事会在提出任何股息前， 可从公司盈余中提取他们认为适当的数目作为一项或多项储备金，董 事会可以自由决定把储备金使用于最适宜使用盈余的任何地