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已计提无力支付的合理工资薪金支出
税前扣除问题
-对应付工资计税基础和暂时性差异的探讨
【摘要】对发生的合理工资薪金,企业在计算纳税年度应纳税所得额
时可以税前扣除,对不合理工资薪金,企业必须作出调整。本文针对国税
函(2009)3号文规定的工资薪金合理性确认原则,通过对企业是否应当
在职工为其提供服务的纳税年度将应付的职工薪酬确认为负债,应付职工
薪酬帐户余额的计税基础是什么,是否存在暂时性差异等问题进行探讨,
明确提出税务机关对企业工资薪金合理性进行确认时应遵循《企业所得税
法》第八条和《企业所得税法实施条例》第二十七条对“有关的支出”和
“合理的支出”的规定,即看工资薪金是否与纳税年度取得收入直接相关,
是否符合生产经营活动常规,是否应当计入当期损益或者有关资产成本,
不能以实际发放(支付)为前提条件,企业已经计提暂时无力支付形成的
“应付职工薪酬—工资”帐户期末贷方余额,只要是有关的、合理的,在
计算应纳税所得额时都应该准予扣除。
【关键词】工资薪金 发放 支付 发生 计税基础 暂时性差异
税前扣除
一、国税函(2009)3 号文对工资薪金合理性确认原则的规定、《企
业所得税法实施条例》对工资薪金的定义:
国税函(2009)3 号文《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的
通知》指出:
《企业所得税法实施条例》中所称的合理工资薪金,是指企业按照股
东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实
际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时,可
按以下原则掌握:
(一)企业制订了较为规范的员工工资薪金制度;
(二)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平;
1
(三)企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的,工资薪金的
调整是有序进行的;
(四)企业对实际发放的工资薪金,已依法履行了代扣代缴个人所得
税义务;
(五)有关工资薪金的安排,不以减少或逃避税款为目的。
《企业所得税法实施条例》第三十四条对工资薪金的定义:
工资薪金,是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员
工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬,包括基本工资、奖金、津
贴、补贴、年终加薪、加班工资,以及与员工任职或者受雇有关的其他支
出。
二、对上述法规和文件的解读:
(一)国税函(2009)3号文中的“发放”和《企业所得税法实施条
例》的“支付”是一回事;
(二)工资薪金的发放(支付)形式包括所有现金形式或者非现金形
式;
(三)只有已经发放(支付)的工资薪金才是合理的;
(四)企业每一纳税年度可以税前扣除本纳税年度已经发放(支付)
的合理工资薪金。
三、国税发(2008)101 文《关于印发〈中华人民共和国企业所得税
年度纳税申报表〉的通知》关于工资薪金的填报说明如下:
行次 项目 账载金额 税收金额 调增金额 调减金额
22 2.工资薪金支出
“账载金额”填报企业计入“应付职工薪酬”和直接计入成本费用的
工资、奖金、津贴和补贴;“税收金额”填报税收允许扣除的工资薪金额,
对工效挂钩企业需对当年实际发放的职工薪酬中应计入当年的部分予以填
报,对非工效挂钩企业即为“账载金额”,本数据作为计算职工福利费、
职工教育经费、工会经费的基数;“调增金额”和“调减金额”需分析填
列。
2
四、对上述文件的解读如下: (本文探讨对象仅为非工效挂钩企业)
(一)“账载金额”填报企业计入“应付职工薪酬”和直接计入成本
费用的工资、奖金、津贴和补贴,也就是“应付职工薪酬—工资”帐户的
借方发生额和
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