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浅议财政风险管理视角下总预算会计改革 ［摘要］政府负债方面的会计信息对于财政风险管理有举足轻重的作用。然 而，现行财政总预算会计制度由于主体地位的缺失造成会计信息的不统一，科 目设置的单一造成核算信息不明晰，收付实现制基础造成负债信息不完整，这 些必然影响到财政风险管理所需要的信息数量和质量。因此，文章基于财政风 险管理的角度，提出增强总预算会计的统一性，明晰政府负债的核算内容、并 结合逐步引入“权责发生制”等措施对财政总预算会计制度进行改革的建议和 措施。 ［关键词］总预算会计制度；财政风险管理；政府负债；权责发生制 一、财政风险管理与财政总预算会计根据世界银行和国际货币基金组织的定 义，财政风险指未来政府面临的筹资压力，即政府的负债，包括政府的借款和 支出。根据世界银行的口径，政府负债有四种特征：一是直接负债，指在任何 条件下都会发生的财政负债，它具有必然性，并不依赖任何具体事件的发生； 二是或有负债，即国家财政所面临的一些随机可能发生的债务；三是显性负 债，是由国家法律或者政府签订的合同明确规定必须由政府来偿还的债务；四 是隐性负债，即那些并不由法律或政府合同加以规定，但由于政府压力或公众 期望，政府必须担当的道义责任或预期责任［1］。政府债务可以同时具备以上 两种特征，因此可分为直接显性负债、直接隐性负债、或有显性负债、或有隐 性负债四种类型。 据财政部有关资料显示：截止2008年底，中国的国债余额为5.33万亿元 ［2］；2009年政府将在赤字率3%之内发行5581亿元国债［3］。根据欧盟标 准，国家负债安全标准是赤字占国内生产总值的比重不应超过3%，政府债务总 额占国内生产总值的比重不应超过60%。2008年中国综合负债率为79.57% ［3］，虽较2005年84%的水平有所下降，但仍然高出国际安全线。在近年城 市化和建设热度增加的情况下，中央和地方政府负债规模也随之逐步增加，如 果再加上不需要立即全部支付的养老保险等许多隐性负债，以较低水平估计， 2010年前财政年平均负债余额为7万亿规模。这些庞大的债务一旦处理不当， 可能会带来巨大的财政风险。 政府进行财政风险管理，也就是需要对所承担的各种财务上的风险进行识别、 评价并采取正确决策实施有效管理以使风险造成的损失达到最低，而财务风险 识别、评价的基础依赖于政府会计提供的及时、客观反映政府财务，主要是政 府负债方面的会计信息。只有提供正确、及时的政府负债的会计信息，提醒政 府及各方面关注财政风险，才能使各种风险在政府决策中予以估计和预警，及 时采取有效措施降低损失。随着我国预算会计改革的进行，初步形成了以1998 年实施的《财政总预算会计制度》和2001年实施的《﹤财政总预算会计制度﹥ 暂行补充规定》（以下简称“财政总预算会计制度”）为主体，政府债务相关 会计制度、财政专户资金会计制度、财政管理改革和相关会计制度、专项资金 会计制度等其他制度为补充的体系。财政总预算会计制度的主体地位决定了它 应该成为财政风险管理的不可缺少的信息来源和管理工具。因此，从财政风险 管理的视角对财政总预算会计制度改革进行探讨和研究是很有意义，也是十分 必要的。 二、现行财政总预算会计制度的缺陷对财政风险管理的影响(一)总预算会计制 度主体地位的缺失造成核算内容不统一在反映政府债务会计信息方面，总预算 会计制度起主导作用，应统领其他相关债务会计制度，这也意味着总预算会计 报表应反映财政预算会计体系中已经予以核算的债务内容和其他有利于控制债 务风险管理的相关会计内容。但目前财政总预算会计制度的统领地位并未能有 效体现。具体表现在以下两方面：一是《国际金融组织贷款转贷会计制度》相 对独立于总预算会计制度。虽然《国际金融组织贷款转贷会计制度》对财政机 关的转贷部门从“贷款协议生效”到项目执行过程中逐年“提款报账”时的实 有债权、债务，直至贷款归还时债权、债务的消失进行了政府外债的全程核 算，但财政总预算会计只对应由财政预算承担的部分，通过转贷部门增拨“偿 债基金”方式间接列入了“预算支出”，在贷款归还时通过两级财政结算资金 反映负债的偿还数［4］。政府外债作为政府债务的重要组成部分对于财政风险 管理有十分重要的意义，但债务资金运行情况并没有在财政总预算会计中具体 反映，这样不利于政府对外债风险的整体掌握和控制。 二是《社会保险基金会计制度》独立于总预算会计体系之外。社会保险基金作 为一种政府行为，它的资金运行状况关系到政府的未来财政负担。在我国社会 保险资金来源并不充裕、社会保险支出负担十分沉重的情况下，社会保障基金