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人力资源会计的可行性研究 作者：闫振江 陈岩 内容提要: 人力资源作为一种资产的种种特殊属性与财务会计的资产 定义具有不同质性，其特有的主观能动性和不可完全计量性以及未来 收益的模糊性，都引发了对人力资源会计的疑惑。因此，笔者建议， 把人力资源会计作为管理会计的一个分支或会计报表附注的部分似 乎更为稳妥。 「关键词」 人力资源；资产；会计 人力资源会计 20 世纪 60 年代起源于美国，它的产生受到许多相 关理论发展的影响，其中影响最大的是以美国经济学会会长西奥 多·舒尔茨为代表的有关经济理论。（它主要研究与教育相关的人力 资本理论，在 1979 年获得诺贝尔经济学奖。）1974 年，弗兰霍尔茨 的《人力资源管理会计》一书的出版，标志着人力资源会计走向成熟。 不过，尽管人力资源会计已经出现很长时间了，但在实际操作中还存 在许多困难，真正实行起来有一定难度，所以现在实行人力资源的企 业并不多。 一、人力资源与传统资产特征的不一致性 人力资源，是企业拥有或支配并使用的各种有劳动能力的人员， 是将企业中的人的因素资产化处理，而视为企业的一项最重要的资源 或资产。人力资本强调的是人力资源在生产过程中的使用。当人力资 源被当作赚取利润的手段时，即被赋予人力资本的内涵，这里的人力 资本在企业内部来讲就是人力资产，这应该是目前理论界比较一致的 看法。同样这种看法是建立在对财务会计所谓资产定义的同质性理解 基础之上的。那么人力资产作为一种资产是否与财务会计所说的资产 具有严格意义上的一致性呢？笔者将在下面的论述中谈一点对这个 问题的粗浅认识。 FASB （美国财务会计准则委员会）对资产的定义是：“某一特 定主体由于过去的交易或事项而获得或控制的可预期的未来经济利 益。”对这一定义，厦门大学会计学者葛家澍、林志军是这样理解的： ①资产的实质是未来经济利益，即单纯地或与其他资产结合在一起时 具有直接或间接地为未来的现金流入作出贡献的能力；②这种经济利 益必须由特定主体所控制或拥有，即这种利益归集与特定主体而限制 其他主体利益的取得；③对资源的使用权利或服务潜能必须有合法的 要求权；④这种经济利益必须是过去交易或事项的结果，或者是能导 致企业获得这项利益的交易或其他事项已经发生；⑤未来经济利益可 以是有形的也可以是无形的。综上所述，我们来分析一下人力资源的 种种特征： 首先，人力资源作为一种能力与其产权所有者即劳动者的天然的 不可分离的私有性和依附性是其最显著的特征之一。按照企业契约论 的观点：根据产权拥有为前提，劳动者和财产所有者相互交换自身所 提供资源的使用权从而产生企业。那么人力资源所有者根据契约在一 定期间内必须为企业提供自己的劳动能力，所以说在这一定的期间内 人力资源拥有者的这种劳动能力是可以被企业所控制的，那么企业对 此无疑拥有合法的要求权。目前很多学者就因此而得出人力资源之所 以成为资产的结论。但是这种看似合理的逻辑实在值得商榷。 人，也就是人力资源这种能力的物质载体，之所以为人，其根本 的一点就在于其主观能动性。主观能动性就意味着不稳定性，也同时 意味着本身上升和下降的大量空间。按照合约，企业所能实际控制的 无非是一些硬性的指标。而主观能动性往往大量地表现为一种软性的 情绪、意志或者由种种非理性和理性因素综合所造成的一种状态。而 这些软性因素或状态就是左右人力资源这种服务能力的直接因素，很 显然这是任何除劳动者本身以外任何事物所无法控制的。那么我们能 说人力资源是企业根据契约所能控制的吗？财务会计所讲的资产，无 论是无形资产还是有形资产作为一种物的力量，完全是根据契约而完 全控制的，而将人作为一种可以完全控制的东西，本身除了对问题的 认识不清外，还存在一种非常危险的倾向，也就是说这种无视人的主 观能动性的表现与当今世界所倡导的“人本主义”无疑是背道而驰的， 尽管它看上去是披着人本主义的外衣。总而言之，人力资源是不可以 完全控制的，这一点与财务会计的资产资源具有实质性的不同。 其次，人力资源作为一种为企业提供现时服务的能力其完全价值 不是由企业过去的交易或事项引起的，其价值具有不可完全计量性。 人的能力，也就是为企业或组织提供劳动力服务的这种能力的形成是 一个长期积淀的过程，分为显性能力和隐性能力两种，包括可以学习 培养的能力和种种非理性的习惯如此等等，其形成受各种主观和客 观、先天及后天的因素所影响，人所以能为企业提供服务，不仅在于 企业的教育和培训，更大程度上取决于从前的教育和积累。厦门