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合并准则发展的国际新趋势 谭洪涛 温思凯 渊西 南 财 经 大 学 成 都 610074冤 】 、促 【摘要 美国企业合并会计准则发展的最新趋势，对深化我国会计准则国际趋同、规范我国上市公司合并业务处理 进我国上市公司财务报告信息更加可比具有重要意义。 】 【关键词 企业合并 SFASs141（R） SFASs160 国际趋同 美国财务会计准则委员会（FASB）宣布，SFASs141（R）《企 溢价费用。因此，基于取得非全资控制权的价格估计出来的整 和 业合并》 SFASs160《合并报表非控制权益》（以下将两者简 个企业的公允价值就会显著高于被并购企业当时的公允价 称为“新准则”，而把现在实施的准则称为“旧准则”）在2008 。 ， 值 FASB于1995年发布的征求意见稿曾经因此而被迫中止 年12月15 日生效。新准则的核心变化是对购买法做了重大 它试图通过一个估值模型而不是通过取得各份额权益的加总 修改，以致在许多并购中，企业已经不再依赖历史成本原则进 来解决企业整体的公允价值的估计问题。在计算上，运用估 行核算。 值模型的后果之一是不能在控股股东和其他股东之间合理分 一、新准则的变化及其经济后果 配商誉。 1.合并范围的变化。SFASs141（R）首次把基金主体纳入 采用完全公允价值计量带来的一个严重问题就是信息的 合并范围，这意味着当基金合并时，将不再采用权益结合法核 可比性降低。虽然SFASs141（R）提倡在公司间应采用全面、 算。这个看起来似乎无伤大雅的改变却引起了争论。反对者担 但与公 （ 一致的会计处理方法， 认会计原则 GAAP）的处理方法 心，由于基金的合并是真正的吸收合并而不是购买合并，因此 相比，新准则的可比性并未提高。为了与完全公允价值估值法 不用考虑交易的发生；如果不考虑交易的发生，则在实务中购 相一致，SFASs160 把GAAP下的合并净损益重新定义为集 买方很难决定被购买方准确的公允价值，投资者有可能被不 团净损益。因此，造成了新准则下的合并净损益和GAAP下 能反映合并实质的财务报告所误导。 的集团净损益信息的不可比。 2. 采用“完全公允价值”报告并购。SFASs141（R）首次提 另外，运用完全公允价值记录或有约定负债也会带来许 出了“完全公允价值”概念并把它视为一种计量原则，这是 。 多问题 SFASs141（R）规定，在并购日对或有约定负债按照其 （ FASB与国际会计准则理事会 IASB）关于新准则修改这一合 公允价值报告，在之后的资产负债表日再将其变化调整至当 作项目中最具争议性的问题。根据“完全公允价值”的理论，并 期盈余。由于或有约定负债是因为并购双方就被并购方的公 购方将以公允价值报告被并购公司的资产。例如，如果花了 允价值不能达成一致时所产生，因此对或有约定负债进行客 80亿美元取得被并购方80豫的控制权，而被并购方在被并购 观计量几乎是不可能的。另外，或有约定负债有可能引发利润 时这部分控制权的公允价值为95亿美元，那么在新准则下， 操纵行为，比如并购方为了使未来有较高盈利，可能存在着高 将报告后者95亿美元而不是前者80亿美元。在确认被并购 估或有约定负债在并购日的公允价值的动机。近年来，不断涌 方的公允价值时，不仅所有可辨认资产，而且企业整体的公允 现的著名跨国公司财务报告造假案，使得人们开