论资产计量 黄中生,张志雄.pdfVIP

维普资讯 财贸研究 2005．4 论 资产计量 黄中生 张志雄 (中南财经政法大学，湖北 武汉430060) 摘 要：本文从会计信息的质量特征、会计的本质、会计的目标等方面对资产计价进行了探讨， 认为，资产难以全部采用价值计量，成本计量有其存在的必要性与合理性。根据企业持有资产的目 的，可以将其分为两类：能单独产生现金流量的资产与不能单独产生现金流量的资产，前者可以采 用价值计量，后者则必须以成本计量，这样能更好地实现会计的目标。最后，本文分析了计量属性 在资产中应用的具体条件。 关键词：资产计量；会计信息质量特征；会计 目标；资产分类；计量属性 一 、 资产计量的成本观与价值观 在会计上，资产有成本计量与价值计量两种方式可供选择。成本反映投入，价值代表产出，二者均 可通过计量属性予以具体化：与成本计量相对应的有历史成本与现行成本；与价值计量相对应的则有现 行市价、可变现净值与未来现金流量现值①。其中，历史成本作为传统财务会计 “硬核”，由于其客观性、 真实性及可验证性，一直在会计计量中占据着统治地位，但是对它的批评也从未停止过。特别是近年来 随着公允价值会计的崛起，价值计量被普遍看好，历史成本受到了越来越多的挑战。有学者认为，以市 场价值或现值为内容的公允价值会计 “极有可能取代沿用了几百年的历史成本会计模式，成为21世纪 最主要的计量模式。”“公允价值计量模式极有可能在下一个世纪的上半叶成为主流，历史成本计量模 式将逐步退出会计的历史舞台”(黄世忠，1997)。由于资产计量是现代财务会计的核心问题之一，也是 其他会计要素计量的基础，因此资产计价模式的选择居于上述问题争论的中心，即资产计量究竟应采用 何种模式：成本抑或价值? 自2O世纪以来，许多著名的会计学家，如利特尔顿、亨德里克森、井尻雄士、莫茨等都是成本计量的 辩护者。利特尔顿(Littleton，1940)就认为 “资产是未消失或未耗用的成本”，亨德里克森(Hendrikson， 1977)也认为 “资产的性质是未分摊的成本或未结转为未来各期的数额”。美国会计学会在早期也赞成 用历史成本计量资产，指出 “会计从本质上讲不是一个计价的过程，而是历史成本和收入在当期和以后 的会计期间进行分配的过程”。但是，反对成本计量，认为应采用价值计量的也大有人在，其代表人物 就是穆尼茨(Moonitz)与斯普罗斯(Sproose)，他们认为 “资产反映未来的经济利益”，“如果资产价值等 于它能产生的预期未来收益，那么，资产负债表价格就应通过对资产服务潜力的折现来加以确定”④，并 提出了过去价格、现在价格和未来价格三种计价模式。不过在当时，尽管对资产计量存在着争论，人们 收稿 日期：2o05一o2—23 r 作者简介：黄中生(1970一)，男，湖北云梦人，中南财经政法大学会计学博士生，主要研究方向为会计基本理论。 张志雄(1973一)，男，湖北武穴人，中南财经政法大学会计学博士生，主要研究方向为会计基本理论。 ①按照FASB在SFACNO．7的观点，未来现金流量现值由于不能用于初始计量，因此不是一种独立的计量属性，它只是一种分配方 式，但是可以作为一种搜寻公允价值的手段。此处的确切说法应是利用未来现金流量现值搜寻的公允价值。为行文方便，下文均以现 值代替。 ②查特菲尔德著：《会计思想史，文硕等译，中国商业出版社，1989年版。 ③查特菲尔德著：会计思想史，文硕等泽，中国商业出版社，1989年版。 一 88— 维普资讯 还是倾向于从成本的角度来理解、界定资产①，历史成本在资产计量中牢牢地占据着统治地位。 但是，随着经济学在会计中得到越来越多地应用以及人们对资产本质认识的深入，资产的概念也在 不断发展。到了20世纪80年代，会计学完全采纳了经济学的观点，将资产表述为 “