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涉外供货合同中设计分项价格税务问题研究 　　摘要：国际经贸往来中，设计是作为一项服务按照税收协定中的营业利润条款征税还是作为一项智力成果（无形资产）按照特许权使用费条款征收预提所得税，是非居民企业税收管理的一项重要内容，同时也是税收管理实务的世界性难题。本文旨在通过对一个具体案例的深入分析及税企争议的最终解决，研究阐述在中国税制下，涉外供货合同设计分项价格的税法适用判断依据与具体标准，为我国涉及“特许权使用费”的非居民企业税收实务管理提供参考。 　　关键词：涉外 供货合同 设计分项价格 税务 　　一、背景与意义 　　国际经贸往来中的“设计”一语，在国际税收关系中，通常有两种语义。一种语义指的是一项劳务或服务活动。该语义下的“设计”对价或费用报酬，在所得税上属于主动所得，对非居民企业在我国税法管辖范围内提供的设计服务，其税款的征收管理，应遵循我国与该非居民所属国的税收协定（如有）中有关“常设机构”、“营业利润”条款及我国企业所得税法的相关规定。另一种语义指的是一种无形资产，是已经存在的知识产权或智力成果，表现为一种方案、图形、模型以及记载方案、图形、模型的文件、图纸等。该语义下的“设计”对价或费用报酬，在所得税上属于被动所得，对非居民企业在我国税法管辖范围内的特许权使用费所得，其税款的征收管理，应遵循我国与该非居民所属国的税收协定（如有）中有关“特许权使用费条款”及我国企业所得税法的相关规定。两种语义上的“设计”在税法适用和税理上是清晰的。 　　然而，在税收实务中，近年来，随着我国诸多大型项目的开工建设，与国外供应商签署了一系列大额成套设备采购合同。在这些涉外设备采购合同中，中方企业由于成本与支付进度控制方面的原因，通常会要求供货合同中国外供应商根据设备的设计生产环节、成本构成分项报价，并最终在合同中列明分项价格及按照相应的里程碑节点确定支付进度。这些价格分项通常包括成套设备的设计（包括图纸等文件）、设备本体、现场服务等。这里的设计，是国外供应商根据中方企业对成套设备的功能参数等要求，而进行的设计业务活动，是制造该成套设备的必然过程。但是，由于“设计”、“图纸”等中文用语，与税收协定中“特许权使用费”条款定义中的“设计”、“图纸”在文字上完全雷同，极易导致税务机关认为供货合同涉及特许权使用而征收预提所得税，进而产生税务争议，成为非居民企业税收管理的一个难点，也极大地增加了税收管理社会成本。 　　“设计”是劳务活动还是特许权使用在税法上已有清晰定义，但针对具体的税收征管实务中的划分标准，实务中非常难以把握，是一个世界性的难题。目前，国内有关非居民特许权使用的研究多站在税务机关的角度，侧重于相对抽象的判断标准，实务中如何识别判断“设计”征税的论述文献并不多见。本文通过对具体案例的分析，研究涉外供货合同设计分项价格的税法适用判断依据与具体标准，以减少税企之间对于设计征税的争议与磨擦，降低国家税收征管社会成本。 　　二、案例基本情况简介 　　G集团下属4家成员公司，于2008年11月至2011年3月间先后与日本M公司和国内的L公司组成的联合体签订了数字控制成套设备系统（Digital Control System，简称DCS）供货合同。上述系列合同共涉及14台套设备系统，供货合同价格细分为“设备、设计、工具与配件、现场服务、培训”等分项，其中，设计部分金额较大，约占合同中外币部分的35%，全部合同金额的22%。 　　供货合同中所称的设计，按照交易双方的真实意图，是供应方为满足买方对DCS系统的功能要求，而开展的DCS系统设备的设计工作，是制造DCS设备系统本身不可或缺的一个环节或业务活动。整个业务活动过程，可以直观理解为如图所示。 　　从图中可知，合同中的设计分项其实是设备价格的组成部分，属于税法中所称的主动所得而非预提所得税的征税对象被动所得。但是，供货合同价格分项中的“Design/Engineering（Documentation included））”译成中文为“设计/工程（包括图纸）”，与中日税收协定中第十二条第三款有关“特许权使用”定义中的“设计、图纸”等用语完全雷同，导致M公司向主管税务机关进行合同备案时，当地国税提出了DCS供货合同中包含有M公司特许买方使用M公司技术或其他知识产权，其对价为合同中所列设计费，需按设计费的10%在中国征收预提所得税的观点。 　　按照合同双方约定及对DCS合同性质的理解，DCS合同主要目的是供货，除其中的现场服务应按照中日税收协定有关“常设机构”与“营业利润”条款判定是否在中国征税外，其余供货部分的收入应属于贸易性质，所得应在日本征税，M在中国的涉税事务处理，也均由其自行完成。但如果将合同中的设计费认定为特许权使用，则合同的买方将负有在支付款项时源泉扣缴的法定义