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会计政策变更研究 第8期(总第213期) 2001年8月 财经问题研究 Research on Financial and Economic Issues　 　Number 8(General Serial No.213)August,2001 ·会计研究· 会计政策变更研究 张　鸣 (上海财经大学会计与财务研究院,上海　200433) 摘　要:会计政策变更,是市场经济环境下,企业在经营过程中经常发生的经济事项。本文结 合我国最新的会计准则和国际会计的惯例,深入研究了会计政策变更的经济本质和表现形式, 特别强调了会计政策的变更是社会经济利益的一种重新分配。另外运用寻租理论和可比性理论, 分别对强制性会计政策变更和自发性会计政策变更作了创新性的研究,最后对会计政策变更信 息披露的经济影响进行较全面的论述。 关键词:会计政策;政策变更;寻租理论;可比理论;累积影响额 中图分类号:F233　　文献标识码:A　　文章编号:1000-176X(2001)08-0045-06 　　一、会计政策变更的本质和形式 会计政策的选择和变更是一个动态的发展 过程,企业应该根据经济环境的变化,作出适 时和有效的调整。所谓会计政策变更,是指企 业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策 改用另一会计政策的行为[1]。由于企业会计 政策变更必然会直接引起一定时期费用、成 本、收入、利润、资产价值和国家税收等的变 动,并最终导致社会财富重新分配的经济后 果,因此,会计政策变更的本质实际是一种社 会利益的调整,对其能否实施有效的控制和规 范,不但关系到企业会计信息的质量,而且对 整个国民经济的良性发展,都会产生重要的影 响。 企业会计政策的变更[2],按其产生的原 因可分为两种主要形式:强制性变更和自发性 变更。所谓强制性变更,是由于上一层会计制 度的制订者强制性要求企业作出相应的会计政 策变更,如法律、法规和政府管理机构的行政 指令等,要求企业作出必要的变更[2],不论 企业的经营当局是否愿意都必须执行;所谓自 发性变更,是由于企业的经营当局根据其经营 目标和环境变化的要求,作出适应性的会计政 策变更,从性质上讲,这种会计政策变更目的 是能提供有关企业更相关的会计信息。在我国 最新颁布的会计政策变更的会计准则中也明显 地体现出这种思路,它将企业会计政策变更按 两大类条件进行划分:凡是法律或会计准则等 行政法规、规章要求的,属于强制性变更;而 凡能更可靠、更相关地提供相关企业财务状 况、经营成果和现金流量会计信息的,属于自 发性变更。显然,那些可能导致人为歪曲会计 信息的随意操纵,是绝不可能被认定为会计政 策变更的[2]。 其实,在经济学家的眼中,人类追求自身 经济利益的行为按社会公众利益来划分,大致 可分为两类:一类是生产性的增进社会公众利 益的活动,它会通过生产和市场的过程来使社 会的财富价值得到提高;另一类是非生产性的 有损于社会公众利益的活动,它会通过无效和 收稿日期:2001-05-09 作者简介:张　鸣(1958-),上海人,副院长,博士。损害的过程来消耗社会的经济资源。无论是强 制性或自发性的会计政策变更,凡能增进社会 绝大部分人的利益,而不损害或较少损害其他 人利益,或者讲这种损害对于大多数人的利益 来讲是微不足道的,这种变更就属于前者,并 且也能确保符合会计制度制订本身的目标要 求。若不能达到上述条件的强制性会计政策变 更就属于后者了。 然而,宏观上重大会计政策变更的本质, 实际是一种政治的选择。社会各利益集团都会 从自身的利益出发,广泛地游说社会的政治团 体和管理机构,某一项重大会计政策的变更, 必然会使某些社会团体受益,而某些社会团体 受损。各种社会势力的充分竞争,会在一定程 度上达到相对的利益平衡,但试图通过会计政 策的变更来达到社会利益团体间的完全平衡是 不可能的。但是,我们应充分认识的是,合理 的会计政策的变更和调整是必要的,因为长期 社会利益分配的不平衡,从社会效率和社会成 本来讲必然会导致严重的后果。 会计政策的变更会以不同的形式表现出 来,并对企业的经管行为产生直接或间接的影 响。狭义的会计政策变更应该是对目前正在使 用的会计政策的变更,不包括采用全新的会计 政策,和对初次发生的经济业务所采用的会计 政策,但这个定义较难界定,而广义的会计政 策变更应将其包含在内,因为广义变更的含义 应该包含了“重选”、“替代”、“缩小”和“扩 大”等,主要表现为以下三种情形: 第一,根据规定或自发要求,企业废弃原 定的会计政策,采用过去使用过的新会计政 策,或重新采用原先被否认的(对某些企业来 讲是新创的)会计政策,这种变更可以是部分 的或全部的,这称之为“替换性(重选性)变 更”。 第二,严格或缩小了原定会计政策的可应 用或可选择范