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上市公司会计舞弊行为的剖析及对策 〔摘　要〕会计信息作为企业经营行为和经营结果的表现形式,其质量的高低不仅影响到国家的宏观经济管理和整个社会的经济运行秩序,而且直接涉及到广大投资者和债权人的切身利益。本文以上市公司为侧重点,从理论和实务的角度,对上市公司会计舞弊的类型、动因、机会及采用的主要方法进行了深入剖析,并就如何防范会计舞弊提出了相应对策,以提高会计信息质量,充分发挥会计信息在经济管理中的重要作用。 ??? 〔关键词〕上市公司;会计实务;舞弊行为;剖析;防范??? 随着“蓝田”、“银广厦”、“安然”、“世通”等国内外知名公司会计舞弊行为的相继披露,上市公司会计信息的真实性引起了社会各界的广泛关注和广大投资者的普遍担忧。笔者认为,这些会计丑闻的出现,从表面上看是一个假帐问题或者说是会计违规问题,实质上它是公司治理结构问题,是公司法人治理结构不合理的必然结果。本文从理论和实务的角度,对上市公司会计舞弊的类型、动因、机会及采用的主要方法进行剖析,并就如何防范会计舞弊,提高会计信息质量提出相应建议。??? 一、会计舞弊的类型??? 就某一公司而言,根据不同层次,会计舞弊可以分为管理舞弊(Management Fraud)和非管理舞弊(Employee Fraud)。管理舞弊是指公司管理当局蓄意的造假行为。主要目的是通过虚增资产、收入、利润等,利用虚假或严重歪曲事实的会计信息欺骗投资者和债权人。例如:公司管理层授意虚构购销业务,增加当期收入和利润以粉饰经营业绩,就属于典型的管理舞弊。非管理舞弊是指公司内部员工(非管理人员)以欺诈性手段不正当获取公司钱财或其它财产的行为。这种舞弊的常用做法是伪造单据、越权、欺诈和违背员工行为守则等。结果是公司受损,个人得益。例如:某位员工利用虚假单据多报费用,就属于典型的非管理舞弊。??? 从技术层面看,会计舞弊可以分为两大类:一类是通过非法手段进行的会计舞弊,即会计造假;二是通过合法的手段,即利用现行会计法规的缺陷和会计政策的选择操纵会计信息。??? 此外,从反映会计信息的角度来看,会计舞弊可以分为会计报表舞弊和会计事项舞弊。前者是指公司在编制会计报表过程中故意谎报某些财务价值,增加获利能力,以欺骗投资者、债权人等公司利害关系人。它一般属于管理舞弊,其普遍的舞弊形式是多报资产和利润。后者主要是指虚构经济业务或在具体办理会计事项过程中的舞弊行为。例如:通过关联交易蓄意调节利润,就属于典型的会计事项舞弊。会计事项舞弊中既包括非管理舞弊,也包括部分管理舞弊。? ?? 二、会计舞弊的动因??? 纵观“GONG”理论(贪婪—机会—需求—产出理论)、舞弊三角理论、冰山理论等舞弊产生原因的一般理论,动机、机会和忠诚性的缺乏是舞弊产生的三个基本因素。具体说,动机是产生舞弊的“内在动力”。机会是客观环境中存在的为实施舞弊提供便利条件的各种因素。一般而言,一个人在公司中的地位越高,舞弊的机会就越大。忠诚性则是自始至终按照最高道德价值标准来行动的一种能力。忠诚性的缺乏是舞弊得以产生的首要因素。一般情况下,只要上述三个因素中的任意一个或两个因素的可能性增加,产生舞弊的可能性也就随之增加,当三个因素同时存在的时候,舞弊的发生必将成为现实。??? 根据上述舞弊产生原因的一般理论,结合我国具体情况,上市公司产生会计舞弊(主要指管理舞弊)的动机主要有以下几个方面。??? 1.融资动机,又称“圈钱动机”。目的是通过会计舞弊粉饰经营业绩,以便从信用市场或资本市场获取资金,满足公司经营和扩张的需要。??? 公司与资金,犹如人体与血液。盈利公司为拓展市场,实现并购和扩张;亏损公司为维持日常经营,偿还到期债务等,都需要大量资金。资金短缺是目前上市公司面临的主要财务困境。资金不足不仅直接影响到公司经营业务的正常开展,而且将导致公司周转不灵,甚至破产倒闭。但公司不管从信用市场还是资本市场融资,都会遇到较高的“门槛”,也就是说只有经营状况好,盈利能力、偿债能力强,并符合条件的公司才有可能从信用市场或资本市场取得资金。例如,有关证券法规中明确规定:初次发行股票,要求发行和上市公司必须连续三年盈利;上市公司申请配股时,要求公司在申请配股的前三个年度的净资产收益率平均在10%以上,能源、原材料、基础设施类公司可以略低,但也不得低于9%,且上述指标计算期间内任何一年的净资产收益率不得低于6%;增发新股的条件虽然比配股低,但也要求公司在增发新股的前三年必须连续盈利等。因此,为了筹措资金,公司往往千方百计对其财务状况进行“包装”,以期获得有关方面批准或说服资金提供者(投资者和债权人)做出决策。??? 2.操纵股价动机,又称“炒作动机”。目的是利用虚假的财务信息操纵股票市场价格。股价的升降直接受到公司财务状