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关于审计独立性的逆向思考 ——审计核心原则问题的再认识 李永臣 （河北保定 华北电力大学经济管理系 071003） 【摘要】本文针对以往研究注册会计师审计独立性忽视企业社会背景和环境的缺陷，提出了 第一，独立性不是保证审计过程客观和审计结果公正的唯一重要途径，在治理会计市场时， 也不能过于单一地关注对独立性的考虑，还要更加直接地关注保证审计过程客观和审计结果 公正的有效保障上来；第二，承认会计师事务所的企业地位和注册会计师的利益追求，没有 高尚的职业，只有高尚的人的品格和道德，正视注册会计师的行为选择同样遵从价值规律、 会计事务所行为遵从资本规律的现实；第三，市场、资本的问题，主要用经济、法律手段辅 之以必要的行政手段来解决才可能有效。经济制裁上保证使放弃审计原则的注册会计师从其 逆向选择中所得到的经济利益，远远不能补偿被查处后的经济处罚；同时规定对于违背客观、 公正审计原则的注册会计师，不论是否受到其他形式的处罚与否，均无条件地开除出审计职 业界，不给在会计市场上寻租监督权利的会计事务所和注册会计师以重新违规的机会。 【关键词】审计独立性；审计公正性；治理对策 引子 假如有这样一种机制，可以约束、保障审计人在执行审计业务的过程中，恪守客观的、 不偏不倚的态度，剔除审计技术与能力因素的影响，在社会认同的水平上保证达到审计结果 的公正性要求，你还会抓住独立性问题不放吗？长期以来，审计独立性一直被奉为注册会计 独立审计的基石和核心价值，是审计质量的根本保证，但大多审计失败的案例又告诉我们， 审计独立性是一个非常难以琢磨的概念，在应用中也很难找到一个客观的评价标准，而且， 审计的独立性并没有必然地保证审计结果的公正性。 尽管如此，注册会计师审计独立性问题仍然受到社会各界所关注。通过中国期刊全文数 据库，以“审计独立性”为关键词进行检索，在1997至2005上半年间，进入中国期刊全文 数据库收录的讨论“审计独立性”问题的论文，就多达488篇，可见审计独立性在审计理论 与实务研究中的重要地位，也进一步折射出审计独立性问题受到理论界和实务界关注的频 度；以“审计客观性”为关键词进行检索，仅检索到研究“审计客观性”的论文两篇；以“审 计公正性”为关键词进行检索，研究“审计公正性”的论文更是只有可怜的一篇。相比之下， 更能说明审计三项基本原则被研究者和实务工作者的关注程度的差异。在所有关于审计独立 性研究论文中，绝大多数将审计独立性视为审计理论和审计实践中一个最基本的概念，是审 计的灵魂和本质特征，这是理论界与实务界比较认同的观点。同时认为审计独立性的重要性 体现在企业内部的契约监督活动和企业外部投资公众的投资决策均依赖于审计人员的独立 性，没有独立性，审计就失去社会价值（秦永河、杨利明，2001）。甚至有人认为，审计独 立性是注册会计师审计的生存根本。 正是以这些审计理论与实践为基础，无论是注册会计师审计，还是国家审计和内部审 计，在审计制度、审计法规建设等方面。都对独立性给予高度关注和严格规范。笔者无意动 摇“审计独立性”在审计理论与实务中的地位，也无意误导研究者放弃“审计独立性”研究， 但独立审计的实践和理论研究的矛盾与冲突，不得不处是我们提出的这种思考，以引发研究 者们的思考。 一、研究者的疑问 1．审计独立性逆向思考的研究成果 在上述488篇论文中，很少有作者提出对“审计独立性”地位与作用的反面研究，主要 是强调审计独立性的正面效应、具体表现、保证措施等内容，但也有少数作者对此提出了质 疑，尽管他们仍然坚持独立性是注册会计师审计的灵魂。主要代表由孔凡军、吕桂玲等的观 点具有代表性。 第一，孔凡军先生的观点。“作为信息利用者的社会公众，其真正关注的是注册会计师 审计的独立性呢，抑或是审计的可靠性？显然是后者。因为后者才对社会公众的决策有参考 价值。现实中，公众之所以对注册会计师的独立性大加指责，究其深层次的目的，还是期望 借助独立性，保证审计的可靠性”。孔凡军先生在论文中的这种判断和分析，也应该引起整 个审计界的高度重视。他在论文中强调四点：一是比起注册会计师的独立性，社会公众更加 关注审计结果的可靠性，关注注册会计师的独立性是期待借助独立性保证审计的可靠性；二 是独立性未必一定能够保证审计的可靠性，审计的可靠性受包括注册会计师独立性在内的诸 多因素的影响；三是审计独立性存在难以克服的内在局限性；四是