推定课税权制度探讨_0.docVIP

推定课税权制度探讨 ［摘要］在税款征收中，推定课税作为一种重要的征税方式，得到了广泛的运用。但长期以来，人们一直没有意识到其实质是一项税务行政权力，立法也没有把它作为权力来规范，这对推定课税的正当行使是非常不利的。由于推定课税权的运用建筑于一定的假定性之上，带有明显的主观性，容易产生滥用权力等风险，因而更需要在遵循合法和合理原则的前提下加强制度规范。从我国现行推定课税权制度看，无论是实体法还是程序法都亟待进一步完善。 ［关键词］推定课税、权力运用、制度完善 一、推定课税权原理 （一）推定课税权含义 课税权，即国家（政府）向 社会 成员征税的权力，是国家（政府） 政治 权力和 经济 权力的体现。而国家（政府）凭什么课税，却一直是人们 研究 的课题。自17世纪以来，公需说、交换（利益）说、保险说、义务（牺牲）说等一系列学说都在寻找其中的答案。随着民主法治环境的形成和公共财政 理论 的 发展 ，“公共产品论”和“税收价格论”的观点逐渐受到人们普遍认同。按照这些理论，在市场经济条件下，社会成员所需求的公共产品只能由国家（政府）组织生产或直接供应，市场是难以提供的，而国家（政府）对公共产品的提供又需要有一定的财政支撑，如果国家（政府）用于生产或提供公共产品所需的财政无法满足，那么社会成员对公共产品的欲望也将难以实现。因而国家（政府）对公共产品的提供不是无偿而是有偿的。国家（政府）以公共产品换取税款的征收和使用，税收成为社会成员获取或消费公共商品而必须向国家（政府）支付的价款或费用，纳税则是“按市场式比较利益原则进行的等价交换行为。”（张馨著：《公共财政论纲》，北京经济 科学 出版社1999年版，第232页。） 照此逻辑，国家（政府）是根据每位社会成员享受的公共产品“价格”的多少来行使课税权的，但实际上由于两者交换的价值根本无法精确 计算 ，故国家（政府）“只能采用收入、消费支出或财产等中的一个或某几个作为衡量指标来直接或间接推测纳税人受益的程度”，（王玮：《略论推定课税》，载《当代财经》2002年第5期。） 进而推定课税数额的大小。因此，从理论上说，国家（政府）课税其实是一种推定课税，课税权的行使是以推定社会成员获取公共产品的多少进行的。 不过，这种理解过于宽泛，且没有现实意义，所以不是在此探讨的 问题 。笔者所谓的推定课税权，是狭义的、界定于税款征收过程中具体的征税者——税务机关行使课税职权时享有的一项权力，确切地说，就是 法律 赋予税务机关在因某些原因无法准确确定纳税人应税税基的情况下，可以依法运用一定的推定 方法 ，估算纳税人的税基并据此确定其应纳税额的一项权力。（这是笔者对推定课税权的定义。关于推定课税有推算课税、推计课税、估算课税、核定征税等不同称法，但无论在立法上还是理论上现都缺乏“推定课税权”的相关表述。） 综观各国立法先例和学说，大都肯定税务机关可以在特定情况下采用推定课税的方式征收税款。在我国，推定课税不仅行使于所得税课征上，也行使于商品税课征中，不仅适用于反偷逃税和反避税，还适用于日常的税收征管，足可见其 应用 之广， 影响 之深，作用之大。 （二）推定课税产生的基本逻辑 在税收法定主义基本宪政原则下，怎么还会产生推定课税？推定课税的价值和意义是什么？对于这些疑问，需从不同角度加以回答。 一方面，由于国家（政府）征税不可避免地要使社会成员产生效用损失，而作为“经济人”的社会成员都难免具有追求自身私利最大化的动机，所以即便为满足社会成员对公共产品的需求而在宪法范畴内赋予国家（政府）至高无上的课税权，也不等于税收就会 自然 而然地实现、社会成员就能够自觉地缴纳税款，假使没有某种外部强制力量，就会出现“免费搭车者”。免费搭车不仅阻碍了国家（政府）提供公共产品所需的资金来源，最终还将损害全体社会成员的利益。因而基于公共财政需要和公共利益，国家（政府）还须设置包括推定课税在内的一系列以国家强制力为后盾的征管制度来保障课税权的正常运行，当纳税人怠于纳税时，可以通过动用这些强制手段保障税收的实现。 另一方面，按照税收民主、税收效率及提高纳税人权利意识要求， 现代 课税的理想形态是纳税人自我课税，即纳税人依法自行申报纳税。当纳税人进行了申报纳税，国家（政府）也就实现了课税权。一次纳税申报的完美过程是：纳税人通过申报其所有涉税事项，并向税务机关提供相关的帐簿、凭证等纳税资料来证明其计算和确定税基和税额的依据，而税务机关则遵照税法规定的课税要素，依据纳税人申报纳税时提交的帐簿、凭证等纳税资料审核并最终确定其税基和税额，实现准确课税，完成税收任务。为此，各国税法纷纷确立申报纳税制度为基本纳税制度，并赋予纳税人的纳税申报具有“确定纳税义务的公法上的效力”。（［日］北野弘久著，陈刚等译：《税法学原论》， 中国 检察出版