第四节 非同一控制下企业合并.ppt

§4.4 非同一控制下企业合并的会计处理 一、确认与计量的基本要求 二、账务处理思路 三、被购买方可辨认净资产公允价值的确定 四、信息披露 一、确认与计量的基本要求 （一）购买方取得的可辨认净资产按其公允价值入账 取得的长期股权投资按合并成本作为初始投资成本 (二) 购买方合并成本的确定 (三) 购买方对合并成本与取得的被购买方可辨认净资产或股权的公允价值份额之间的差额处理 （四）递延所得税的处理 （一）购买方取得的可辨认净资产按其公允价值入账 取得的长期股权投资按合并成本作为初始投资成本 非同一控制下企业合并的实质是一项“交易” 作为购买交易中取得的资产、承担的负债或取得的股权， 需要采用公允价值计量， 而不应该用账面价值。 取得可辨认净资产或股权的具体计量方法 （1）吸收和新设合并情况下，购买方 需要将取得的被购买方可辨认净资产 按其公允价值入账 （2）控股合并的情况下，购买方 应当在购买日按所确定的合并成本 作为长期股权投资的初始投资成本入账， 以确认取得的被购买方的股权份额。 (二) 购买方合并成本的确定 （1）一般情况下合并成本的确定 （2）关于计入合并成本的预计负债 （3）关于合并成本的调整 （1）一般情况下合并成本的确定 购买方的合并成本一般等于购买日 为取得对被购买方的控制权而付出的资产、 发生的负债以及发行的权益性证券的 公允价值。 这就意味着： 一方面 购买方在合并中付出的资产(或发生的负债)， 其公允价值构成合并成本； 另一方面 购买方在合并中付出的资产 在按其账面价值予以注销(表示相关资产退出企业)的同时 需将相关资产公允价值与账面价值的差额， 作为资产转让损益计入当期损益。 　（2）关于计入合并成本的预计负债 在合并合同或者协议中 对可能影响合并成本的未来事项做出约定的 购买日估计未来事项很可能发生 并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的， 购买方应将其计入合并成本。 （3）关于合并成本的调整 在企业合并发生在当期期末的情况下， 如果合并中取得的可辨认资产、负债 及或有负债的公允价值 或者购买方的合并成本只能暂时确定， 则购买方应当以确定的暂时价值为基础， 对合并交易进行确认和计量； 如果购买日后12个月内 对确认的暂时价值进行了调整， 则所调整的部分视为在购买日进行的确认和计量。 (三)购买方对合并成本与取得的被购买方可辨认净资产或股权的公允价值份额之间的差额处理 1. 合并成本大于 取得的可辨认净资产或股权的 公允价值份额的差额， 确认为合并商誉 2. 合并成本小于 取得的可辨认净资产 公允价值的差额， 计入当期损益 1.合并成本大于取得的可辨认净资产或股权的公允价值份额的差额，确认为合并商誉 企业合并交易中，购买方 一方面， 要按公允价值对取得的被购买企业 可辨认净资产或其股权份额进行入账； 另一方面， 要按合并成本反映付出的合并对价的公允价值。 这时，后者大于前者的差额， 可能与被购买方的地理位置、产品品牌、 员工素质、管理水平、市场潜力、 企业合并的协同效应等诸种 对合并主体获利能力的影响因素有关。 这就涉及到合并商誉的确认。 首先，合并商誉的确认与初始计量 《IFRS 3—企业合并》商誉定义 是“由不能分别辨认并单独确认的资产所形成的未来经济利益” 目前，国际会计界尚没有确认和计量企业自创商誉的规范 只有企业合并才有可能确认合并商誉。 《IFRS 3—企业合并》和《CAS 20—企业合并》规定 购买方应当将合并成本超过合并中取得的被购买方可 辨认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉。 分 析： 不形成母子公司关系的企业合并交易， 即吸收合并和新设合并 购买日购买方的账务处理中就能够单独确认商誉， 从而在合并后存续企业的单独资产负债表中单项列示； 而形成母子公司关系的控股合并， 因合并日账务处理中， 作为长期股权投资的初始投资成本入账的合并成本 就包括商誉价值， 所以， 在合并日购买方的个别资产负债表中商誉并未单独列报 而是包含在“长期股权投资”项目中， 而在合并日合并资产负债表中才需要单独列报合并商誉。 如果企业的个别资产负债表中列有商誉， 说明该商誉来自于 企业曾经对其他企业实施的 吸收合并或新设合并 如果企业的合并资产负债表中列有商誉， 则意味着该商誉来自于 企业曾经对其他企业实施的 控股合并 其次，合并商誉的后续计量 企业合并形成的商誉， 经初始确认为资产项目以后， 不予以摊销， 而是至少在每年年末进行减值测试， 并确认相应的减值损失， 然后按其成本扣除累计减值损失金额予以计量。 2.合并成本小于取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，计入当期损益。 CAS 20与 IFRS 3—企业合