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政府内部审计与会计集中核算【摘要】委托代理理论主要述及企业资源的提供者与资源的使用者之间的契约关系。政府组织中存在多层委托代理关系，委托代理理论同样适用于政府资源的利益相关者。本文试从委托代理的角度来理解政府内部审计的作用。 【关键词】内部审计 委托代理 会计集中核算 政府内部监督 委托代理理论主要述及企业资源的提供者与资源的使用者之间的契约关系。所有的契约都存在代理费用和监督问题（即代理成本）。不确定性、信息不对称是产生代理成本的基本原因。这些同样适用于政府资源的利益相关者。本文试从委托代理的角度来理解政府内部审计的作用。 一、政府组织中存在的委托代理关系 由于政府财政收入主要来自于纳税人缴纳的税收收入，人民与政府之间形成了一种委托与受托关系。政府公共部门代表国家意志、受社会公众委托，依法履行公共事务管理、提供公共服务（公共物品）职能，行使公共资源筹集、使用和管理权力，产生广泛的公共受托责任。随着纳税人缴纳税收的增加，社会公众对财政收支状况的透明度、财政支出的用途、结构及其效果等就愈加关注。所以，财务受托责任是政府公共部门最重要的受托责任，加强财务管理和内部审计监督则是强化财务受托责任的重要手段。 政府治理结构中存在多层委托——代理关系，它可分解为以下几个层次：第一层次是“全体纳税人——人大代表”，第二层次是“人大代表——政府高级管理层”。在政府组织中，委托——代理关系不仅存在于纳税人与政府之间，也存在其他利益相关者与政府管理层之间，政府内部各个管理层级的上下级部门之间也是一种委托人和代理之间的契约关系。代理人的行为都具有理性和自利的特征，从而导致委托人和代理人之间存在追求目标和利益的差异。同时，由于委托人和代理人之间客观上存在的信息不对称，代理人对内部信息掌握远较委托人全面与及时，因此委托人要建立对代理人的制衡约束机制来克服潜在的权力滥用。 二、行政事业单位的受托责任是产生政府内部审计的根本原因 行政事业单位的受托责任关系通常可以由国家和地方政府及其代理机构以托付、聘请、任命等方式建立。由于管理层次增多，管理范围扩大，高级管理者无法事必躬亲，只能通过一定的单位组织形式和管理模式，将部分管理权委托他人，这就是管理分权。管理分权形成单位领导者与其下属各职能部门之间的内部受托责任链，促进了内部审计的产生，并促进了内部审计的发展。在管理分权下，作为控制方式之一的政府审计对各单位的审查，是一年一次的定期审查，无法满足管理的日常需要。高级管理者更需对受托管理的分权者的情况及进行事前、事中和事后的监督和评价。为了监督政府内部各部门对高级管理层的受托责任，于是在政府内部设立了内部审计工作机构，从公共利益出发，实现对各单位的日常监督。内部审计工作的服务对象是政府高级管理层，面向高级管理层报告，核心职能为监督及评价。 三、我国公共财政中的“监督实施主体缺位”与利用会计集中核算制的必要性 政府内部审计监督的效果既需要有效的监督体制约束，更需要能有效实施监督的主体存在。目前实际情况是监督机制有名无实，分析其原因是多方面的，但本文认为最主要的原因是“监督实施主体缺位”，即没有一个具体从事监督活动的主体（人或部门）。这种“缺位”表现在两个方面，一是“不监督”即，内部审计一面受国家审计机关的业务指导，对本单位的财务收支进行监督检查，维护国家利益；另一方面又要受本单位行政领导，工资福利由本单位解决。政府财会、内审等内部职能部门对单位领导发挥监督职能的制度安排，与政府管理层级原则（下级服从上级）相悖，会计人员自身利益的实观更多的要依靠单位领导者，因此不可避免地会汁人员的天平会倾向领导者。在这种情况下的监督要么是有限监督，即只是以单位利益为导向的监督，要么监督效果不佳，因为不同程度地存在“自己监督自己”现象，这些都造成监督主体事实上的缺位，造成政府内部监督失灵。二是“监督不力”，这就人大的组织特点而言的。人大会主要只是遇事开会协商的“会议体”机构，人大代表多为兼职，无法进行日常监督，即使遇到重大事项需要实施监督，也只是短暂的会议讨论，而无法进行深入的调查研究和检查评价。这些也造成监督主体事实上的缺位。本文认为必须确立一个具有独立地位的、能深入到政府日常管理过程中的实体实施监督，这一实体就是会计核算中心。会计集中核算制能够充分发挥财务监督职能、提高内部监督效果，原因正在于它缓解了传统内部监督体系失灵的局面，割断监督部门与各单位之间的利益关系，增强政府监督部门的独立性，缓解监督主体与被监督对象之间的信息不对称问题。具体表现为：第一，委派会计具有较强的独立性。而独立性正是确保委派会计履行监督职责的重要条件。委派会计的独立性要体现在以下几个方面：人事关系独立，委派会计由会计核算中心统一委派，独立于单位领导者；经济关系独立，委派会计