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新会计准则相关会计科目应用分析一、“未实现融资收益”科目的应用 新准则规定“未实现融资收益”科目从“长期应付款”项目中抵减，归属为负债类科目，这主要基于“经济利益流入观”的资产和负债定义的要求。新准则指南中“1532未实现融资收益”规定：出租人融资租赁产生的应收租赁款，在租赁期开始日，应按租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记“长期应收款”科目，按未担保余值，借记“未担保余值”科目，按融资租赁资产的公允价值(最低租赁收款额现值与未担保余值现值之和)，贷记“融资租赁资产”科目，按融资租赁资产的公允价值与账面价值的差额，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。 假设一项融资租赁业务中最低租赁收款额为100万元、现值为90万元，初始直接费用为5万元，未担保余值为17万元、现值为15万元，融资租赁资产的公允价值为105万元、账面价值为97万元。按准则指南规定，则，借记“长期应收款”105万元，“未担保余值”17万元，贷记“融资租赁资产”105万元，“银行存款”5万元，“营业外收入”8万元，“未实现融资收益”4万元。上述处理方法会导致两个后果：一是“未实现融资收益”账户入账金额不等于总值(最低收款额与未担保余值之和)与现值(最低租赁收款额现值+未担保余值现值)的差额，违背账户本质。二是“融资租赁资产”账户出现不平衡。贷方冲减的只是其现值，而账面价值出现多转出(账面价值低于公允价值)或未全部转出(账面价值高于公允价值)的现象。 笔者认为，出租人融资租赁产生的应收租赁款，在租赁期开始日，应按租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记“长期应收款”科目，按未担保余值，借记“未担保余值”科目，按融资租赁资产的公允价值(最低租赁收款额现值与未担保余值现值之和)，贷记“融资租赁资产”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记本科目(即“未实现融资收益”科目)。按融资租赁资产的公允价值与账面价值的差额，借记“营业外支出”科目或贷记“营业外收入”科目，贷记或借记“融资租赁资产”科目。则上例的会计处理为：借记“长期应收款”105万元，“未担保余值”17万元，贷记“融资租赁资产”105万元，“银行存款”5万元，“未实现融资收益”12万元。同时，借记“融资租赁资产”8万元(公允价值105-账面价值97)，贷记“营业外收入”8万元。这种处理方法，既能使“未实现融资收益”账户完全反映总值(最低收款额与未担保余值之和)与现值(最低租赁收款额现值+未担保余值现值)的差额，又能使“融资租赁资产”账面价值全部转出。 二、“资产减值损失”科目中资产减值计提的应用 准则指南中，一般企业资产负债表中的资产项目有28个，可分为三种情况：(1)17个项目涉及到计提减值的规定。应收款项、其他应收款、存货、可供出售金融资产、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、在建工程、工程物资、消耗性生物资产、生产性生物资产、油气资产、商誉、采用成本模式计量的投资性房地产共15个项目有计提减值的明确规定。另外，在“1231坏账准备”科目的应用说明中提到：对于确定无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，借记“坏账准备”，贷记“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等。这说明预付账款、长期应收款2个项目也需要计提坏账准备。(2)8项资产其性质或计量属性决定了不必计提减值。货币稳定作为现代会计的一个假设，货币资产项目就不存在减值的问题；交易性金融资产、按公允价值计量的投资性房地产均采用公允价值计量，其价值减损是通过后续再计量体现的(可供出售金融资产既按公允价值计量，也计提减值准备)；应收票据、应收股利、应收利息期限短，发生减值的可能性极小，减值问题忽略不计；固定资产清理反映的是尚未清理完成的固定资产净损失，已经内含减值计提因素；研发支出中的费用化支出部分在期(月)末转入“管理费用”科目，无余额，资本化支出部分在期末是“准无形资产”，不存在减值迹象；递延所得税资产以增加所得税费用、冲减资本公积等方式反映其价值减损。(3)3个项目准则指南中没有明确规定是否计提减值。如一年内到期的非流动资产、其他非流动资产、长期待摊费用等。 三、资产费用处理涉及收益、成本、费用等科目的应用 一是资产购置费用处理。取得交易性金融资产发生的手续费、过户费、印花税等税费，作为投资损失借记“投资收益”科目；取得存货发生的相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本等交易费用计入存货成本，即采购材料发生的采购费用，借记“材料采购”科目或“在途物资”科目，采购商品发生的采购费用，