第五讲 企业集团内部交易的抵消资料.docVIP

第五章 企业集团内部交易的抵消 学习目的与要求 通过本章的学习了解企业集团内部交易抵销的原因及理论基础，熟练掌握企业集团内部不同交易的抵销原则和方法。 第一节 企业集团内部交易抵销的意义和依据 一、企业集团内部交易的类型 企业集团为了整合资源、增强竞争优势、节约交易成本等，各成员企业间经济联系较为紧密，很多时候成员企业间形成了供产销的关系链。因此，企业集团内部交易是不可避免的，有时甚至是非常频繁地发生的。这里企业集团内部交易是指企业集团内部母公司与子公司之间或子公司相互之间所发生的交易。 企业集团的内部交易属于关联交易的范畴，按照《企业会计准则第36号——关联方披露》的分类，关联方交易分为：购买或销售商品、购买或销售商品以外的其他资产、提供或接受劳务、担保、提供资金、租赁、代理、研究与开发项目的转移、许可协议、代表企业或由企业代表另一方进行债务结算、关键管理人员的报酬等。而在这些交易中发生在企业集团内部且会对集团内个别报表数据有影响的集团内部交易主要包括企业集团内部购买或销售商品（主要为存货）业务、购买或销售商品以外的其他资产（主要包括固定资产、无形资产等长期资产）业务、提供或接受劳务业务、提供资金（包括集团内的借贷业务，集团内的债券售购业务）业务、租赁（主要为固定资产租赁）业务。因此，参考关联交易的分类，我们将企业集团内部交易分为：购买或销售存货交易、购买或销售其他长期资产交易、提供劳务交易、内部借贷交易、内部租赁等。 按集团内部交易对个别报表影响的不同，我们还可将集团内部交易分为：只影响资产负债表的交易；只影响利润表的交易；既影响资产负债表又影响利润表的交易。只影响资产负债表的内部交易主要是集团内部的无息借贷业务，在编制抵销分录时只需抵销内部债权债务。只影响利润表的内部交易主要是指集团内部按成本价进行的资产现销业务，编制抵销分录时，只需抵销销货方确认内部销售收入与销售成本。既影响资产负债表又影响利润表的内部交易包括集团内部采用按非成本价进行的资产现销业务、所有的资产赊销业务、有偿的资金借贷业务、租赁业务等。对于此类业务，编制抵销分录时不仅应抵销未实现损益，还应抵销虚增或虚减的资产。 二、抵销企业集团内部交易的原因 在编制合并财务报表时，抵销企业集团内部交易的原因主要有两个。一是避免集团内部交易不公允导致的操纵利润现象。二是从企业集团一体化角度而言，抵销重复计算的损益。 由于企业集团内部的母公司与子公司之间、子公司相互之间存在着非同寻常的密切关系，在很多情况下，集团公司间内部交易缺乏公平的讨价还价机制，母公司常常控制着集团公司内部交易的发生还是不发生、产品与劳务的定价政策等。如果不将企业集团内部交易产生的资产、负债、损益、权益的变化在合并财务报表中进行抵销，母公司就可能会通过操纵定价政策、交易发生的频率等手段任意操纵合并财务报表的数据，使得合并财务报表失去应有的决策价值，导致合并财务报表的使用者决策失误而造成不应有的损失。因此，为了防止企业集团利用频繁的内部交易操纵利润，在编制报表时，应抵销内部交易对合并财务报表的影响。 从企业集团这一经济实体的角度看，企业集团内部各成员构成了一个统一的经济实体。因此，集团内部间的交易可以看成是厂部和车间之间的交易，内部交易本身不应使该经济实体的利润和资产等发生增减变动，只有对外发生交易损益才会实现。即从经济实体角度看，反映企业集团这一经济实体财务状况、经营成果、现金流量等信息的合并财务报表，应该只反映企业集团对外交易的结果。但由于合并财务报表是在母、子公司单独财务报表合计的基础上形成，这些合计的资产、负债、所有者权益、损益既包括对外交易的影响，也包括内部交易的影响。因此，在编制合并财务报表时，应该将内部交易产生的虚计资产、负债、损益以及内部交易产生的现金流予以抵销，以便使合并财务报表只反映集团对外的经济活动。 这里值得注意的是，编制合并财务报表时抵销的集团内部交易，只在合并工作工作底稿上进行，并影响母公司或子公司的账簿，不影响他们的税收。 三、企业集团内部购销业务抵销的理论基础 企业集团内部的购销业务分为顺销、逆销以及水平销。顺销是母公司对子公司的销售；逆销是指子公司对母公司的销售；水平销货是指集团内部一个子公司对另一个子公司的销货。如果子公司为全资子公司，无论顺销、逆销、水平销，因集团内部交易产生的未实现损益都应全部抵销。如果子公司为非全资子公司，由于顺销形成的集团内部未实现损益，应当全部抵销；由于逆销、水平销所形成的企业集团内部未实现损益，不同的合并理论，采用不同的会计处理方法。经济主体理论主张，企业集团合并净利润中不应包括集团内部未实现损益，因此，即使是逆销也应将内部未实现损益全部抵销。而母公司理论认为，子公司销货给母公司或其他子公司在个别报表中产生的未实现损益，有一部分应由少数