试论强调事项段审计报告类型研究.pdfVIP

试论强调事项段审计报告类型 张志华 王致用 （北京亚洲会计师事务所有限公司，100086） 【摘要】本文从理论和实践两个方面分析强调事项段审计报告类型的演变过程及依据，并对新的 中国注册会计师执业规范体系中可以出具强调事项段审计报告类型的重大事项进行了归纳。笔者 认为对强调事项段所作的强调，不是针对财务报表本身发表意见的，其强调是提醒财务报表使用 人关注财务报表之外的对被审计单位财务状况、经营成果及现金流量等有重大影响的事项。在此 基础上，对应该出具强调事项段审计报告类型的情形进行探讨。 【关键词】 强调事项段；审计报告类型 审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段 落。多几年，一些注册会计师利用强调事项代替发表保留意见、无法表示意见甚至否定意见的现 象时有发生，导致审计报告意见类型出现混乱。为了解决滥用强调事项段的问题，我国自2003 年7月1日起施行修订的审计报告准则,对此进行了明确阐述。自2007年1月1日起施行的新的 中国注册会计师执业规范体系,对此又进行了较为详细的阐述。本文试就强调事项段审计报告类型 的演变过程进行分析, 对新的中国注册会计师执业规范体系中可以出具强调事项段审计报告类型 的重大事项进行归纳及改进提出探讨，以此求教于各位同仁。 一、强调事项段审计报告类型的演变 我国原《独立审计基本准则》规定，注册会计师在对被审计单位财务报表实施了必要的审计 程序后，可以出具无保留意见、保留意见、否定意见、拒绝表示（无法表示）意见四种意见类型 之一的审计报告。但《中国注册会计师独立审计准则释义》（第一辑）中却提到带解释段（说明段） 无保留意见审计报告类型，并在其编著的《中国注册会计师独立审计问题解答》（第一辑）中及以 后每年（至2002年）的注册会计师全国统一考试指定辅导教材《审计》中均将无保留意见审计报 告分为标准无保留意见和带说明段(即强调事项段)无保留意见，并对出具说明段无保留意见审计 报告的6种重要事项进行了详细说明，由此使审计报告类型引申为5种，结果容易造成注册会计 师出具不恰当的审计报告类型，形成审计风险，承担法律责任。下面从理论和实践两个方面对其 演变过程进行分析。 1、理论上的困惑 2003年7月1日施行的审计报告准则以前的历年注册会计师全国统一考试指定辅导教材《审 计》（以下简称教材）中指出，当注册会计师出具无保留意见审计报告时，如果认为必要，可以在 意见段之后增加说明段，增加对重要事项的说明，这些重要事项包括重大不确定事项，一贯性的 例外事项，注册会计师同意偏离已颁布的会计准则，强调某一事项，涉及其他注册会计师的工作， 被审计单位对外披露信息的重大差异等6种事项。 2003年7月1日施行的审计报告准则，对上述6种事项仅保留第1项、第6项。笔者认为删 除第2种、第3种、第4种、第5种情形是有理论根据的。具体分析如下： （1）一贯性的例外事项。当被审计单位会计政策或其会计处理方法要改变，应当对这种改变 的性质和影响做出充分说明。注册会计师认为这种变动是合理的，应出具无保留意见的审计报告； 注册会计师认为被审计单位这种变动是不合理且很重要的，但被审计单位拒绝进行调整，应依其 对财务报表影响的重要程度不同，出具保留意见或否定意见的审计报告。 （2）注册会计师同意偏离已颁布的会计准则。笔者认为，会计准则是一个原则，对会计准则 的具体运用是具有灵活性的，是有弹性区间的。被审计单位的经济业务会计处理必须遵循会计准 1 则，在会计准则所许可的范围内进行账务处理。注册会计师不应同意偏离已颁布的会计准则，除 非该项目不重要或者对财务报表的影响不大。 如果被审计单位偏离已颁布的会计准则，但该事项不重要时，可以要求被审计单位在财务报 表中予以披露，而出具无保留意见的审计报告；如果该事项很重要时，被审计单位又拒绝进行调 整，即使被审计单位在财务报表中对此进行了充分披露，注册会计师仍应依其对财务报表影响的 重要程度不同，而分别出具保留意见或否定意见的审计报告。 （3）强调某一事项。强调某一事项，应属于被审计单位在财务报表中披露的责任，报告使用 者不应忽视财务报表中对这些重要事项的披露。此时，应出具无保留意见的审计报告。再在审计 报告中强调不仅没有必要，而且有画蛇添足之嫌。 （4）涉及其他注册会计师的