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税务稽查获取电子证据面临的困难 ?? 　　姜　敏　　目前，有不少实行了会计电算化的企业利用计算机操作、连线运行、电子数据存储的有关特点，设置稽查障碍并尝试新的偷税手法。而实践证明，税务稽查在获取电子证据时，面临着诸多困难，主要表现在：　　（一）拒绝提供密码　　一般来讲，税务稽查人员要想进入企业电算化核算系统开展工作，会遇到开机密码和登陆系统密码两道门槛。如果企业以任何借口拒绝提供其中的任何一个密码，都会使稽查工作无法进行。　　（二）隐藏服务器　　服务器是集中存储电子财务数据的设备，真实、全面地记录着软件中生成的各种数据，包括真实的财会资料和虚假的财会资料。因此，企业主观上不愿意将其提供给税务稽查人员。客观上，由于服务器体积较小，易于隐藏；许多服务器的外观与其他电脑主机区别不明显，较难辨别。加上网络运行也为远距离放置服务器提供了技术支持等诸多因素，电算化核算企业往往试图并能够采取隐藏服务器、拒不指认服务器等手段设置障碍，妨碍税务稽查人员获取有关电子证据。　　（三）异地设置服务器　　这种手段多用于集团公司内部。其模式是将服务器设置在异地甚至国外，运用网络技术实现自身的财务核算。当地税务稽查人员受地域、权限制约无法在稽查的第一时间内控制服务器，造成数据采集受制于人，从而失去稽查主动性。　　（四）以破坏设备等方法妨碍取证　　企业常用设置障碍的方法妨碍税务稽查人员获取电子证据，如以打印机损坏不能使用为由，妨碍取证工作；以停电或人为破坏电力设施方式阻碍税务稽查人员的检查和取证；还有以在场财务人员的用户权限不够为由拖延检查或以保障系统安全为由代替稽查人员操作软件等。　　（五）设置多套电子账　　会计电算化使电子多套账的设置变得十分容易，财务人员可以通过增加、修改、删除原来账套数据形成多套账；可以通过在会计电算化系统中同时设置若干套账形成多套账；也可以采用在一台电脑的不同操作系统中分别安装电算化软件运行多套账；还可以采用同时安装、运行若干套会计电算化核算软件的方式设置多套账。相对纸质形式的多套账来说，电子多套账的数量因需而设，不受限制。电子多套账可以以数据形式存储在服务器、移动硬盘、U盘等电子介质中，更具隐蔽性。这样，给税务稽查人员获取电子证据带来了极大的不便。　　（六）修改、删除数据　　电子账的修改、删除、添加财务数据不同于手工账。传统的手工账，要修改一个数据，涉及有关的会计科目、账簿和报表，变动比较麻烦，且留有修改的痕迹，特别是对以前年度或已做账务处理的数据进行修改、删除、添加等变动。因此，企业较少采取这种手法偷税。而会计电算化软件一般都设有反结账功能，企业可以通过前移记账日期对前期会计业务进行任意修改。由于有了计算机高速运转支持，反结账操作可以迅速地完成相关操作。尽管这种操作在软件的“日志管理”中会记录下操作轨迹，但很难查到具体修改、删除的内容。另一方面，企业日后可以通过事先备份的数据重新还原原有数字资料，并不影响企业的日常核算。因此，不少企业经常采用这种操作掩盖偷税事实。　　销毁账套资料在手工记账情况下，无论烧掉还是撕毁，会计资料将不复存在。而电算化软件由于具有数据备份功能，无论删除、格式化多少次，只要有备份数据就可以重新获得财会资料。因此，企业经常采用删除整个账套资料方式使税务稽查取证陷入困境。　　（七）修改软件程序　　修改软件程序常见的方式有以下几种：其一，修改会计核算流程，使涉税业务部分记账以达到偷税目的；其二，修改生成报表的程序，主要是修改报表部分会计科目的取数公式或为其添加系数，造成总账相关科目记录的数据不等于财务报表汇总的数据；其三，修改打印输出程序，使打印出来的数据与电脑中的原始数据或报表数据不同，使税务稽查取证出现错误。　　（八）缺乏法律支持　　有关会计电算化稽查的法律、法规很少，只是在《国家税务总局关于贯彻〈中华人民共和国税收征收管理法〉及其实施细则若干具体问题的通知》（国税发[2003]47号）中，明确规定税务机关对会计电算化系统有权进行检查和取证，但是对于会计电算化稽查中的很多问题法律上尚无明确规定。比如在纳税人不配合的情况下，寻找服务器和解密是否属于侦查行为；电子证据如何保全和采集；如何保证会计电算化系统的安全性等诸多现实问题，都缺少法律规定，给税务稽查电子取证造成不便。　　针对税务稽查在电子取证过程中面临的种种困难，笔者认为应从以下几方面着手解决：　　（一）做好查前的调查工作　　要想取得企业服务器中的电子财务数据，税务稽查人员必须了解企业会计电算化软件的版本、安装模块、运行的方式；还要了解服务器品牌、特征、存放地点等情况。对此税务稽查人员可以借助征管部门的力量获取这些重要信息。因为国家税务总局根据对税收征管工作的总体部署，先后出台了《纳税评估管理办法（试行）》和