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论会计师事务所发展的成本战略 　　【摘要】 文章从会计师事务所的战略定位入手,围绕注册会计师审计业务,从注册会计师职业和审计市场两个视角讨论了审计成本战略问题。通过对不同主体、不同时期的现实分析,提出了实现事务所成本战略的途径和方式。 　　【关键词】 事务所发展;职业与市场;成本战略 　　 　　一、会计师事务所的成本战略 　　 　　审计市场竞争环境中,会计师事务所的成本问题是审计实务和理论研究的重要领域,它不能简单地理解为战术问题,而更重要的是事务所发展的战略问题。战略是将事务所内部的能力和资源进行调整,以达到与外部环境相适应的一种谋划或方案。成本领先战略,是美国著名管理学家迈克尔?波特提出的三大竞争战略之一。在国际化市场背景下,会计师事务所要争得充分的发展空间,就要高于市场平均收益水平,而影响事务所收益的首要因素就是事务所的成本,这就使得事务所要想领先于市场就要考虑从成本入手,实行成本战略。会计师事务所虽然不是纯粹的企业,但也应该关注事务所成本问题。成本领先是事务所的竞争优势,成本优势的来源因事务所结构不同而异,它们可以包括:追求规模经济、低成本设计、低管理费用、低审计作业成本、相对较低的人力资本成本和其它因素。 　　(一)事务所的成本战略实施应该具备的条件 　　1.低成本领先比较适于资本实力强大,规模较大的事务所 　　低成本领先是建立在规模经济基础上的。只有规模足够大,才可以摊薄成本,实现低成本领先。如果事务所的规模较小,达不到规模经济,产品的单位成本就会很高,在成本方面很难具有竞争力,这时就不适合采用低成本领先,但是也不应忽视对事务所本身成本的控制。 　　2.低成本领先与各个会计师事务所的审计产品有关 　　低成本领先是建立在相互竞争的各个会计师事务所审计产品同质或基本同质的基础上的。这时,各个事务所的产品对于顾客来说不存在较大的功能差异和质量差异。于是,审计收费就成为顾客优先考虑的因素,成本才能成为主要的竞争手段。 　　3.实施低成本领先,还需要全体员工具有强烈的成本意识,并形成与之相适应的事务所文化 　　低成本领先能否成功??仅依赖于规模化经营等宏观层面因素,更主要取决于员工日常点点滴滴的行为。在事务所日常经营过程中,如果员工具有强烈的成本意识,从细微处人手、在细节上努力,在成本方面完全可以取得惊人的成绩。一般来说,追求低成本领先的事务所应着力塑造一种“注重细节、讲究节俭、严格管理、以成本为中心”的事务所文化。会计师事务所不但要控制好战略性审计成本,还要控制好审计作业性成本;不但要注重审计短期成本,更要注重审计的长期成本,一切行动和措施都要体现“成本”这个中心,一切矛盾和冲突的解决都要服从于“成本”这个中心。 　　4.会计师事务所必须建立完善的成本控制系统 　　要使低成本领先战略实施成功,还需要会计师事务所从自身实际出发,在学习与借鉴其他会计师事务所先进的成本控制手段与成本控制方法基础上,设计出适合于自身的成本控制系统。 　　事务所成本领先战略的优势可用图1表示。 　　 　　(二)事务所成本领先战略的实施途径 　　要保持成本领先的竞争优势,不仅需要会计师事务所在成本管理的组织方面具有严格的成本控制,详尽的控制报告,合理完善的责任考核制度和激励制度,而且更要注重获得这一竞争优势的途径。从战略成本管理的角度考虑,要获得成本优势,会计师事务所审计作业链上的累计成本必须低于竞争对手的累计成本。要达到此目的,有两种途径:一是控制成本驱动因素,构造比竞争对手更为有效的管理作业链活动;二是改造审计的作业链。 　　1.控制审计成本驱动因素,构造比竞争对手更为有效的管理作业链活动 　　审计作业链上紧密联系的每一个活动都要消耗资源发生成本。成本驱动因素(又名成动因)可以反映引发成本发生的原因,以分清楚事务所的成本结构,有利于成本控制。成本动因有两个层次:一个是战术层次与事务所的具体作业相关的成本动因,如人工耗费等,该成本动因控制体现在内部作业链的分析中;二是战略层次上的成本动因,包括结构性成本动因和执行性成本动因。其中,结构性成本动因控制就是分析事务所规模、业务范围、经验、技术、多样性等成本驱动因素对作业链活动成本的影响。而执行性成本动因控制是在事务所基础经济结构既定的条件下,要求从战略成本管理的视野来强化事务所的劳动力参与、审计质量管理、事务所审计能力利用、事务所分支机构布局的效率性等方面的安排,提高各种审计执行性因素的能动性及优化它们之间的组合,从而使审计作业链活动达到最优化,进而降低作业链总成本。 　　事务所规模选择主要是通过规模经济效应来对成本产生影响,这种影响积极的一面是在作业链活动规模较大时,活动的效率提高或活动的成本动因可分摊于较大规模的业务量,而使单位成本降低,但也可能出现规模