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增值税转型改革条件下资产会计和税务处理比较分析 　　【摘要】　从2009年开始全面实行消费型增值税转型到2012年上海实行营业税改征增值税试点，增值税相关政策变化较大，本文就相关资产取得时进项税额抵扣范围、抵扣期限问题，资产用于非应税项目和集体福利以及发生非正常损失等情况时的进项税额转出问题，资产各种处置情况销项税额计算问题，从会计与税务处理方面作简要比较分析。 　　【关键词】　消费型增值税 营业税改征增值税 进项税额抵扣 进项税额转出 　　增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。 　　在2009年1月1日以前，在我国实行的是生产型增值税，即在计算增值额时，不允许扣除外购固定资产价值的部分。为解决生产型增值税所存在的重复征税问题。鼓励企业进行固定资产投资，特别资本有机构成较高的行业的发展，从2009年1月1日开始，我国的增值税正式实行转型，即从生产型增值税转型为消费型增值税。它是指计算增值额时，允许将购置的部分固定资产的进项税额予以抵扣。 　　从2012年1月1日起，为进一步解决货物和劳务税制中的重复征税问题，完善税收制度，支持现代服务业发展，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税。（1）先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展试点，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点。（2）在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。（3）试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣。 　　1.2财政部、国家税务总局于2008年12月19日发布了《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）的规定：自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下同）固定资产发生的进项税额，可根据上述单据抵扣。 　　1.2.1准予抵扣进项税额的固定资产 　　准予抵扣的固定资产是指《条例》及其实施细则所规定的固定资产范围，也即《细则》第二十一条所规定的固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。对于一般纳税人的不动产以及用于不动产在建工程的购进货物，是不准予抵扣进项税额的。同时，《细则》第二十三条又对不动产和不动产在建工程进行了界定，即“不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。” 　　实际工作中，对于建筑物、构筑物和地上附着物难以准确划分。如电力企业输电线路、供水企业供水管道，炼油企业储油罐、输油管道等设备的增值税进项税额能否扣抵，当时的相关规定中并没有作出界定，给征纳双方都带来了执行难度。实务中对这类设施、设备，根据行业核算要求，虽然按固定资产中的设备类管理，但其构建既涉及土建又涉及设备，在抵扣增值税进项税额时，难以准确划分其究竟是属于动产还是不动产。再比如输电线路中的铁塔输电线，它主要由铁塔、绝缘子、导线、横担、金具、接地装置及基础等组成。其中线路基础是由土建部分构成。所以有人认为，该资产应属于地上附着物，其增值税进项税额不能抵扣。 　　为解决执行中存在的问题，财政部、国家税务总局发布了《关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税[2009]113号），对相关问题作了明确。具体内容如下： 　　《细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为02的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为03的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。 　　根据上述规定内容，前面所述的输电线路，不在固定资产分类的代码02、03范围内，也不属于地上附着物，应属于专用设备，代码为28。据此，企业在构建该类资产时，取得相关增值税进项税额按规定就可以抵扣，不再区分土建和设备部分。 　　该文件通过《固定资产分类与代码》附件，更明确规范了准予抵扣固定资产的具体范围。但在执行此文件时，特别需要注意的是，纳税人购入的固定资产，并不是除代码02、03外的都可以将相关的增值税进项税额进行抵扣。 　　1.2.2不能抵扣固定资产 　　财税[2009]113号文件明确了“以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计