会计制度与税法之间是否存在第三种差异.docxVIP

会计制度与税法之间是否存在第三种差 由于会计制度与税法对收益以及成本费用或损失（以下简称 “支出”）的确认时间和口径不同，从而导致税前会计利润 （以下简称“利润” ）与企业所得税应纳税所得额之间产生 差异，这一差异包括永久性差异和时间性差异两种类型。 在实践中发现，目前现实中还存在着“第三种差异” ， 这种差异既同时具备永久性差异和时间性差异的特点，又都 不符合永久性差异和时间性差异的条件。下面举例说明如下。该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 例 1 ：甲公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计 价。XX年，甲公司因某项存货成本低于可变现净值，在年末 提取存货跌价准备10万元。XX年末，因该项存货价值回升， 减提存货跌价准备 4万元。XX年，甲公司将该项存货全部对 外出售（假设收入为 100 万元，账面成本为 90 万元），同时 将存货跌价准备的余额 6 万元全部冲销。甲公司的账务处理 如下：该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 XX年： XX年： 借：存货跌价准备 40000 贷：管理费用——计提的存货跌价准备 40000 XX年: 借：银行存款或现金科目 1000000 贷：主营业务收入或其他业务收入 1000000 借：主营业务成本或其他业务支出（净值） 840000 存货跌价准备 60000 贷：存货（账面成本） 900000 纳税调整：国税发[ XX] 45 号文件规定： “企业所得税该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原 则，除国家税收规定外，企业根据财务会计制度等规定提取 的任何形式的准备金（包括资产准备、风险准备或工资准备 等）不得在企业所得税前扣除。企业已提取减值、跌价或坏 账准备的资产。如果申报纳税时已调增应纳税所得，因价值 恢复或转让处置有关资产而冲销的准备应允许企业做相反 的纳税调整。”因此，甲公司XX年提取的存货跌价准备不得 在税前列支，应调增当年应纳税所得额 10万元。XX年减提该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 的存货跌价准备应调减当年应纳税所得额 4万元。XX年冲销 的存货跌价准备应当调减当年应纳税所得额 6 万元。 从以上账务处理和纳税调整可以看出，计提的存货跌价 准备具有以下特点： l 、会计处理时作为收益（减提或冲销时可视为增加收 益）或支出，两税法规定不作为收益或支出；该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 2、 差异在当期发生，可以在以后各期等额转回； 3、 差异转回的原因不是因为会计制度与税法确认收益 和支出的“时间”不同造成的，而是由于企业会计处理时增 提、减提或冲销单独造成的；该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 4、计提存货跌价准备对应纳税所得额的影响数为 0（增 提时减少利润但应当等额调增应纳税所得额，减提或冲销时 增加利润但应当等额调减应纳税所得额） ；该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 5、在一定时间内，计提存货跌价准备对利润的影响数 为 0 （增提时减少的利润等于减提或冲销时增加的利润） 。该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 如果从会计制度与税法确认收益与支出的“口径”的角 度看，企业计提的存货跌价准备似乎属于永久性差异，但是 如果从差异是否可以转回的角度看，计提的存货跌价准备似 乎又属于时间性差异。可见，计提的存货跌价准备既同时具 备永久性差异和时间性差异的特点，又都不符合传统上对永 久性差异和时间性差异的定义，因此笔者将其归于“第三种 差异”。与计提存货跌价准备相类似的“第三种差异”还包 括企？计提的短期投资跌价准备、固定资产减值准备、在建 工程减值准备、无形资产减值准备，计提长期投资减值准备 影响利润的部分（注：权益法核算的长期股权投资可通过减 少初始投资时形成的资本公积提取减值准备） ，坏账准备超 过税法规定标准提取的部分，以及企业计提的不得在税前扣 除的预计负债、预提费用，等等。该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 国税函[ XX]390 号文件规定：“企业清算或转让子公司 （或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企 业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏帐准备等各项资 产减值准备的数额，相应调减应纳税所得。 ”因此，“第三种 差异”即使在企业正常经营期间不能全额轻回，进入清算程 序后仍可全额转回。由此可见， “第三种差异”的转回具有 确定性和必然性。考虑到“第三种差异”在一定“时间”内 对利润和应纳税所得额的影响数是相等的 （都为O）,为便于该文档为文档投稿赚钱网作品，版权所有，违责必纠 管理，也可将其归于时间性差异的第五种情形，即“会计作 为收益和支出而税法不作为收益和支出，但在一定期间内会 计确认的