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（财务内部审计）内部审计 风险应对风险应对概述 第二节针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措 一、财务报表层次重大错报风险与总体应对措 在财务报表重大错报风险的评估过程中，注册会计师应当确定，识别的重大错报风险是 与特定的某类交易、账户余额、列报的认定相关，还是与财务报表整体广泛相关，进而影响 多项认定。如果是后者，则属于财务报表层次的重大错报风险。 注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定下列总体应对措施： 1 ．向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性。 2.分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作。由于各行业在经营业 务、经营风险、财务报告、法规要求等方面具有特殊性，审计人员的专业分工细化成为一种 趋势。审计项目组成员中应有一定比例的人员曾经参与过被审计单位以前年度的审计，或具 有被审单位所处特定行业的相关审计经验。必要时，要考虑利用信息技术、税务、评估、精 算师等方面的专家的工作。 3.提供更多的督导。对于财务报表层次重大错报风险较高的审计项目，项目组的高级别 成员，如项目负责人、项目经理等经验较丰富的人员，要对其他成员提供更详细、更经常、 更及时的指导和监督并加强项目质量复核。 4.在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解。被审计 单位人员，尤其是管理层，如果熟悉注册会计师的审计套路，就可能采取种种规避手段，掩 盖财务报告中的舞弊行为。因此，在设计拟实施审计程序的性质、时间和范围时，为了避免 既定思维对审计方案的限制，避免对审计效果的人为干涉，从而使得针对重大错报风险的进 一步审计程序更加有效，注册会计师要考虑使某些程序不被被审计单位管理层预见或事先了 解。 在实务中，注册会计师可以通过以下方式提高审计程序的不可预见性：（l）对某些未 测试过的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序；（2）调整 实施审计程序的时间，使被审计单位不可预期；（3）采取不同的审计抽样方法，使当期抽 取的测试样本与以前有所不同；（4）选取不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计 单位所选定的测试地点。 5.对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。《中国注册会计师审计准则第 1211 号――了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》第一百条指出，财务报表层次的 重大错报风险很可能源于薄弱的控制环境。薄弱的控制环境带来的风险可能对财务报表产生 广泛影响，难以限于某类交易、账户余额、列报，注册会计师应当采取总体应对措施。相应 地，本准则第六条指出，注册会计师对控制环境的了解影响其对财务报表层次重大错报风险 的评估。有效的控制环境可以使注册会计师增强对内部控制和被审计单位内部产生的证据的 信赖程度。如果控制环境存在缺陷，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间和范围作 出总体修改时应当考虑： （1）在期末而非期中实施更多的审计程序。控制环境的缺陷通常会削弱期中获得的审 计证据的可信赖程度。 （2）主要依赖实质性程序获取审计证据。良好的控制环境是其他控制要素发挥作用的 基础。控制环境存在缺陷通常会削弱其他控制要素的作用，导致注册会计师可能无法信赖内 部控制，而主要依赖实施实质性程序获取审计证据。 （3）修改审计程序的性质，获取更具说服力的审计证据。修改审计程序的性质主要是 指调整拟实施审计程序的类别及组合，比如原先可能主要限于检查某项资产的账面记录或相 关文件，而调整审计程序的性质后可能意味着更加重视实地检查该项资产。 （4）扩大审计程序的范围。例如扩大样本规模，或采用更详细的数据实施分析程序。 二、增强审计程序不可预见性的方法 （一）增加审计程序不可预见性的方法 注册会计师可以通过增加审计程序提高审计程序的不可预见性，例如： 1 ．对某些以前未测试的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质 性程序。注册会计师可以关注以前未曾关注过的审计领域，尽管这些领域可能重要程度比较 低。如果这些领域有可能被用于掩盖舞弊行为，注册会计师就要针对这些领域实施一些具有 不可预见性的测试。 2 ．调整实施审计程序的时间，使其超出被审计单位的预期。例如，如果注册会计师在 以前年度的大多数审计工作都围绕着 12 月或在年底前后进行，那么被审计单位就会了解注 册会计师这一审计习惯，由此可能会把一些不适当的会计调整放在年度的 9 月、10 月 11 月 等，以避免引起注册会计师的注意。因此，注册会计师