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企业商誉及会计处理方式分析
关键词:商誉商誉减值企业合并会计处理
1商誉的本质
“商誉的本质”这一问题始终都是学术界争辩和关注的焦点。目前
比较受学术界认可的关于商誉本质的理论来源于1965年美国闻名会
计学家Hendriksen的“三元理论”,即好感价值理论,超额收益价
值理论和总计价账户理论。好感价值理论,主要是认为商誉的产生来
源是企业之间的商业交往,员工与雇主或者企业与顾客之间相互交往
所产生的好感。学术界认为这一结论是合理的,由于顾客和员工,或
是合作伙伴都会由于企业的形象或信誉产生印象分数,印象分数高,
则顾客、员工就对企业产生了依靠程度,从而给企业带来超额的收益
和价值。但学术界的另一种说法则认为,好感价值理论忽视了经济理
论中特别重要的一个要素,就是货币,这种由于感觉所带来的价值难
以用货币来计量且难以核算,所以好感价值并不能代表商誉的本质。
超额收益价值理论认为,商誉的本质就是一切给企业带来过量收益的
力量或资本。这一观点最早由Paton提出,后来Falk等将这一观点
中的商誉分解并归纳出15种构成因素。学术界认为这一观点的合理
性在于商誉满意作为资产的基本条件;是一种资源,企业拥有的、潜
在的、无形的资源。但学术界反对理论认为这种理论在难以合理的使
用参数估量商誉价值,无法使用会计计量手段来衡量商誉价值。总计
价账户理论,也是目前会计界使用最广泛的商誉计量理论。它认为商
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誉的本质是企业总体价值和账面公允价值之间的差值。学术界认为总
计价账户理论间接地阐明白商誉的实质,并且这种方式可以用会计计
量手段进行核算,具有很强的操作性,所以这一理论是特别科学的。
但反对这一理论的说法则认为,将商誉这一资产变成了一个“账户”
混淆了商誉的本质,并且衡量时简单有很大误差,由于账面价值中包
含许多的未入账资产或是负债。
2商誉的确认
目前对于商誉的确认主要分成两大类,第一类是企业进行并购重组
业务所产生的商誉,关于这一类商誉,是学术界普遍认可并形成了统
一的观点,包括国际上会计理论也对这一类商誉有着较为明确的规定
“交易发生时,购买成本超过购买企业在所购可辨认资产和负债的公
允价值中的股权份额的部分,应作为商誉并确认为一项资产”。对于
其次类商誉的确认才是学术界始终争论的重点,这类型的商誉一般称
为“企业自创商誉”,其名义上是企业通过自身经营或活动获得的商
誉。学术界对于这类型商誉的确认始终存有较大的争议,主要缘由是
企业自创的商誉形成难以确定。以企业的支出为例,企业在某次经营
活动中的支出是否应当确定为商誉,假如确定为商誉,那么这些支出
能够确定为多大的商誉。另外,企业自创的商誉是否能够为企业带来
超额的利润和收益也是一个难以确定的事情,没有准确牢靠的计量方
法。但企业自身制造的商誉一旦被认定已经形成,就需要予以确认,
假如不予以确认,就会对与企业有合作关系的各方造成影响和损失,
影响合作伙伴进行正确的决策。一旦予以确认,就难免会涉及主观看
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法和严谨性问题。目前学术界还是赞成对企业自己制造的商誉进行确
认并纳入会计的核算之中,但确认的标准还有待商榷,首先要推断企
业的自创商誉是否能够给企业带来超额的收益,其次要确认其是否符
合会计的各项原则,最终将企业的自创商誉进行披露。
3商誉的计量方式
商誉的产生主要来源于企业之间的合并,会计准则中有关规定如下:
在同一掌握下的企业合并中,将合并方取得的被合并方净资产账面价
值,与合并方方向被合并方支付的账面价值之差,用于冲减合并方的
资本公积,若合并方的资本公积未能完全冲减两者之差,则要将剩余
部分用于冲减留存收益;非同一掌握下的企业合并中,假如合并方实
际支出的合并成本,超出被合并方的可辨认净资产公允价值,则将两
者之差在合并报表层面确认为商誉。这一规定也是目前学术界普遍认
可的方式。学术界目前比较认可的商誉计量方法大致分成了直接计量
和间接计量两种方式。直接计量是基于不同时点的计量方法,是企业
在预期会获得将来的收益时,将将来的超额收益折现,并将折现后的
现值计入当前的时间点。学术界这种计量方法的规律在于可以无需考
虑商誉的来源所带来的影响,直接将企业估计可以获得的超额利润和
收益,根据规定或是计算得出的折现率进行折现,从而估量商
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