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我国其他综合收益的列报变迁

二十世纪中后期以来，经济全球化发展趋势带来了生产力的迅猛

发展以及经济结构的重大变化，特别是国际金融与贸易的蓬勃发展，

促使衍生金融工具不断创新，从而使得企业自身的经济活动愈发复杂，

也带来了越来越多新的、非传统的收益形式。例如衍生金融工具形成

的未实现的价值增值，反映了企业价值的增加，对财务信息使用者及

潜在使用者是有用的。然而在传统会计收益报告模式下，因其恪守着

非经常收益不计入损益的“当期经营业绩观”的理念，使得这部分价值

绕过了收益表而没有被确认为企业的收益，也使得收益表的信息不全

面、不完整，从而满足不了财务信息使用者及潜在使用者的决策需求。

于是，综合收益列报应运而生。

综合收益“”这一概念是由美国财务会计准则委员会（USFASB）

首次提出来的，随后，国外各准则制定机构以及许多的学者对综合收

益的相关内容进行了一系列的研究。综合收益的理论研究与发展日趋

成熟，欧美许多发达资本主义国家越来越倾向于在对外收益报告中列

报企业的综合收益。国外会计界对收益报告的披露与列报要求正一步

一步发生着变化，受国际和国内环境的影响，我国先后制定并修订了

一系列的会计准则，引入了其他综合收益的概念，逐步完善了综合收

益信息在收益报告中的披露与列报。下面，笔者将仅就其他综合收益

在我国收益报告中的列报变迁作粗略的探讨。总体来说，其他综合收

益的列报经历了以下几个阶段：

一、未列报与披露阶段

2021年新会计准则颁布之前，我国采用传统的会计收益报告模

式，即以“当期经营业绩观”为理念。“当期经营业绩观”是指本期收益

报告中所计列的损益仅包括本期营业活动所产生的各项成果。也就是

说，“当期经营业绩观”认为只有当期决策可控的变化和事项才应该被

包括在收益中。从而使得这种观点影响下的收益报告在衡量期间收益

时，将收益报告的重点放在了“当期”和对经营活动“”的影响上。受这

种传统收入费用观的影响，在这一阶段，我国对其他综合收益实际上

尚未进行确认。而利润表列报的也只是传统意义上已经实现的收入、

费用、利润要素。随着经济的不断发展，经济业务和经济模式呈现出

复杂化和多样化的特点，这种传统的收益报告已经越来越难以满足报

表使用者以及投资者的需求。改进企业收益报告成为了我国会计界备

受关注的一项课题。

二、初步引入财务报告体系阶段

上世纪八十年代，美国财务会计准则委员会（USFASB）在《企

业财务报表要素》（第3号财务会计概念公告）中将综合收益“”这一

概念是定义为：企业在某一会计期间与业主以外的会计主体所进行的

交易所引起的净资产变动，它包括净收益和直接计入所有者权益的利

得和损失。我国借鉴了美国财务会计准则委员会的综合收益“”这一概

念内涵，在2021年颁布的新企业会计准则中第30号文件中，要求企

业在编制所有者权益变动表时，必须反映所有者权益的重要结构性变

化信息，尤其是直接计入所有者权益的利得和损失，并且要求在所有

者权益变动表中，以单列项目的形式分别反映净利润、直接计入所有

者权利的利得和损失以及两者之和（即综合收益）。

《企业会计准则第30号》文件的发布，填补了我国长期以来对

企业经营期间发生的与所有者投入资本及向所有者分配利润无关但

引起企业净资产变动的非经常性收益在财务报告体系中未予列报的

空白。也对我国长久以来以“当期经营业绩观”为理念的传统收益报告

模式提出了挑战。

然而，在所有者权益变动表中列报直接计入所有者权益的利得和

损失，事实上是不承认其他综合收益为收益要素的一种列报方法。众

所周知，财务报告信息使用者在使用财务报告提供的信息进行决策时，

更多关注的是企业的资产负债表和利润表中的财务信息，对较晚加入

财务报告体系的所有者权益变动表关注甚少，如此一来，在这种列报

方式下，对其他综合收益的重视程度也就显而易见了。因此，这种列

报方法不利于向财务报告信息使用者全面展现收益信息，易造成财务

报告信息使用者的短视及短期行为，不利于其做出正确的决策。

同时，在这一阶段，其他综合收益项目的核算与资本公积项目并

没有严格地区分开来，具体来讲，就是在资本公积的二级科目其他“

资本公积”下，分