实质重于形式在我国会计中的应用.docVIP

实质重于形式在我国会计中的应用 　　□?文?丁一 　　“实质重于形式”是一项非常重要的会计原则。在世界经济全球化和经济活动频繁创新的现代会计社会里，这一会计原则受到世界上主要会计准则制定机构的一致推崇，成为研究的热点。经济现象越复杂，其表现的形式日趋多样化，从会计的职能来看，会计必须反映交易或事项的真实，保证会计核算信息与客观经济事实相符，同时也体现了对经济实质的尊重，而不是简单地依据法律形式。但事实上，作为一项重要的国际会计惯例，在以往的会计实务工作中，该原则是会计人员在处理具体交易或事项时经常不自觉运用的原则，如“融资租入固定资产的核算”就是一例，它是保证会计信息质量的重要原则之一。 　　一实质重于形式在会计准则中应用 　　1在国际会计准则中的运用 　　国际会计准则委员会（IASC）1989年7月公布的《编报财务报表的框架》中将实质重于形式作为财务报表的质量特征之一。其指出实质重于形式是指：“信息如果想如实反映其所意图反映的交易或其他事项，那就必须根据它的实质和经济现实，而不仅仅根据它们的法律形式进行核算和反映。”并进一步阐述道：“交易或事项的实质并非总是法律的外在形式或人为形式一致。 　　2在各国财务会计准则中的应用 　　实质重于形式这一概念最早出现在美国会计准则委员会（APB）于1970年发布的第四号公告“基本概念与会计原则”中。APB认为，财务会计应该强调交易或事项的经济实质，而不论该交易或事项的法律形式是否不同于其经济实质。英国的会计准则可能对实质重于形式原则的重要性说明得最详细的一个。在其财务会计准则第5号《报告交易的实质》规定“财务报表要反映交易的实质而非仅仅是他们的法律形式”。公告要求报告主体的财务报表要报告其所记录的交易实质，并指出会计师须考虑交易各方在正常情况下的逻辑动机和期望值。 　　3在我国会计准则制度中运用 　　我国《企业会计制度》正式将实质重于形式作为企业会计核算时应遵循的原则之一：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据”。虽然在《企业会计准则-基本准则》中未包括实质重于形式原则，但是，它是会计师和注册会计师在处理具体交易或事项时所经常运用的原则，也是会计信息质量的重要特征之一。 　　4实质重于形式原则在实践中应用 　　融资租入固定资产。融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，租赁资产的所有权最终可能转移，也可能不转移。企业融资租入的固定资产，在承租期内，虽然其所有权在法律形式上仍属于出租方，但由于资产租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分，承租方因拥有该项资产可获得经济利益，相应地也承担了有关的风险，其经济利益实质上属于承租方。因此，融资租入的固定资产，如果租赁期满租赁资产归承租方所有或承租方有廉价购买权，且在租赁时可以判定其行使购买权，在此类情况下，融资租入固定资产理应作为自有固定资产进行管理与核算。 　　自建固定资产。自建固定资产包括企业自行建造的房屋、建筑物、各种设施以及大型机器设备的安装工程等。自建固定资产应从何时起计提折旧，其长期借款利息何时停止资本化，何时从“在建工程”科目转入“固定资产”科目等的核算，关系到企业会计信息的真实性与完整性。以前是根据形式上的办理竣工验收手续为标准。《企业会计制度》则规定，是否“达到预定的可使用状态”是对自建固定资产进行以上核算的关键所在，这体现了实质重于形式原则。 　　无形资产确认要解决的问题是，满足什么条件时才能作为企业的无形资产入账。我国《企业会计准则—无形资产》规定，无形资产在满足以下两个条件时，企业才能加以确认：一是该资产产生的经济利益很可能流入企业；二是该资产的成本能够可靠地计量。根据这两条标准，企业自创的非专利技术、自创的商誉不能确认为无形资产。然而，经济发展的现实对这一看法产生了冲击。自创商誉是过去若干交易的综合结果，是企业经自身的努力创造出来并加以维护发展的，为企业实际所拥有和控制的超额经济利益，因而它同外购商誉一样，都符合资产的定义。按照实质重于形式原则，其就应当加以确认。 　　商品销售收入的确认。《企业会计制度》规定，商品销售收入只有在同时满足四个条件时才能加以确认。这些条件强调，在商品交易过程中，企业在确认收入时应从实质上判断商品所有权上的主要风险与报酬是否已转移，而不再是形式上的商品是否已经发出；强调企业实质上的经济利益是否能够流入企业，而不再注重形式上是否已经取得收取价款的权利，如收入确认的条件之一是企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。判断一项商品所有权上的主要风险和报酬是否已经转移给购货方，需要关注每项交易的实质而不是形式。大多数的零售交易都是在商品所有权凭证转移或实物交付以后，商品所有权上的主要风险和报酬才随之转移；相反的情形