非同一控制控股合并中递延所得税负债确认问题_徐立群.pdfVIP

经 济 与 法 非同一控制控股合并中递延所得税负债确认问题 徐立群　　立信会计师事务所（特殊普通合伙） 摘　要：本文拟结合企业合并准则、所得税准则和财税59号文件的相关规定，通过两个上市公司案例的情况分析，对非同一控制下控股合 并中合并方编制合并报表时的递延所得税负债问题进行探讨。 关键词：控股合并 在非同一控制下控股合并过程中收购方的支付对价、被购买方 一、我国会计准则关于该问题的规定主要源自于所得税会计和 的可辨认净资产公允价值、被购买方的账面净资产之间往往存在差 企业合并章节，主要相关规定有： 异。当被购买方处于增长期间，这些差异就体现为并购溢价，根据准 1.在《企业会计准则讲解-所得税会计》中关于“特殊交易或事 则规定该溢价中合并报表中确认为商誉。但是，对于被购买方的可辨 项中产生资产、负债计税基础的确定”述及: 对于企业合并的税收处 认净资产公允价值大于账面净资产价值部分在购买日的合并报表层面 理，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资 是否需要确认相应的递延所得税负债的会计处理在实务中却存在着不 产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。合并企业接受被合并企 一致。以同为创业板的两家上市公司2012年报为例： 业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定计税成本。 （1）仟源制药2012年报披露：公司在当年度以支付对价18000万 2.在《企业会计准则讲解-企业合并》中关于“企业合并成本在 元购买浙江海力生制药有限公司60%的权益。该公司在购买日的账面 取得的可辨认资产和负债之间的分配”述及: 在按照规定确定了合并 净资产为7645.75万元，公允价值为12668.94万元。仟源制药在编制合 中应予确认的各项可辨认资产、负债的公允价值后，其计税基础与账 并报表时确认了该时点公允价值和账面净资产之间差额5023.9万元对 面价值不同形成暂时性差异的，应当按照所得税会计准则的规定确认 应的递延所得税负债753.48万元（按所得税率15%计算）； 相应的递延所得税资产或递延所得税负债。 （2）中电环保2012年报披露：公司在当年度以支付对价13900 二、我国税法文件关于该问题的规定主要是财政部、国家税务 万元购买南京国能环保工程有限公司100%的权益。该公司在购买 总局颁布的“关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知”[ 日的账面净资产为6521.61万元，公允价值为10250.76万元。商誉为 财税[2009]59号]文。该文件将企业重组的税务处理区分不同条件分 3649.24万元，据此可判断，公司在编制合并报表时没有确认该时点 别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定 公允价值和账面净资产之间差额3729.15万元所对应的递延所得税负 1.在一般性税务处理规定下，其关于股权收购和合并相关规定有： 债。 企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理： 收 对于这一问题，我国的会计准则和税法文件均有述及，但均未 购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定；合并企业应 明确。 按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。 2.对异议人异议的审查。根据民诉法第一百九十七条的规定，对 理中虽不就实质正义进行审查，但这并不代表对异议人提出的异议视 于申请所附主债权与担保物权证明材料进行形式审查后，符合法律规 而不见，将异议留到裁定作出后的执行程序予以解决，无疑是加大了 定的，即可裁定对抵押财产进行拍卖或者变卖。不符合法律规定的， 当事人的诉讼成本，浪费司法资源。其次，第二种观点突破了特别程 人民法院应驳回申请，申请人可以向人民法院提起诉讼。对于被申请 序固有的特点，在特别程序的框架下引入诉讼程序，势必会引起审理 人提出的有关主债权或者担保物权真实性、合法性等实体抗辩如何处 程序上的混乱，在审判实务中不具有可操作性。本文支持第三种观 理，目前争议较大，有以下几种主要观点