【实务技巧成】土地使用权摊销会计核算不同 对所得税影响.docVIP

【实务技巧】土地使用权摊销会计核算不同 对所得税影响 导言 目前，我国境内的企业有执行《企业会计准则》的，也有执行《企业会计制度》的，在不同的会计核算制度下，企业对土地使用权摊销的会计处理不同，但是对企业所得税的影响一样。 案例：A企业2011年1月从二级市场上取得一块土地，面积2000平方米，支付价款380万元，使用年限40年。2012年1月在该地块上开发建造厂房，2012年10月竣工交付使用，建筑面积5000平方米，发生建造成本900万元。 　　执行《企业会计准则》的处理 　　《企业会计准则第6号——无形资产》规定，企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配。《企业会计准则》附录也规定，“无形资产”科目用来核算企业持有的无形资产成本，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权等。可见，在《企业会计准则》下，土地使用权一般应在无形资产科目核算。对于使用寿命有限的无形资产，其摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销，并强调无法可靠确定与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式的，应当采用直线法摊销。 　　如果执行《企业会计准则》，A企业取得的土地使用权应作为无形资产入账，并于取得的当月开始摊销。按照规定的使用年限和直线法进行摊销，每月推销金额3800000÷40÷12＝7917（元）。企业开发建造厂房对该土地使用权的会计处理不变。 　　1.取得土地时（单位，元，下同）： 　　借：无形资产 3800000 　　　贷：银行存款 3800000。 　　2.每月摊销时： 　　借：管理费用 7917 　　　贷：累计摊销 7917 　　执行《企业会计制度》的处理 　　《企业会计制度》第四十七条规定，企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，并按本制度规定的期限分期摊销。根据《企业会计制度》第四十六条规定，无形资产应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销，计入损益。 　　如果A企业执行《企业会计制度》，取得的土地使用权在2012年10月厂房交付使用前入账及摊销金额与执行《企业会计准则》结果相同。只是每月摊销时将“累计摊销”科目换成“累计折旧”即可。 　　2012年10月厂房竣工交付使用。根据《企业会计制度》第四十七条的规定，房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权的账面价值全部转入开发成本；企业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。最后，将在建工程归集的成本转入固定资产核算，并根据完工建筑物的预计使用年限和预计净残值，选择合理的折旧方法计提折旧。账务处理为： 　　1.土地账面价值转入在建工程时（单位，元，下同）： 　　借：在建工程 3625800 　　　　累计折旧 174200 　　　（380万元÷40÷12×22） 　　　贷：无形资产 3800000 　　2.厂房竣工转固定资产时： 　　借：固定资产　　　贷：在建工程土地账面价值3625800＋建造成本9000000） 　　对转入固定资产厂房价值的土地使用权的摊销问题，有的企业认为，应该与房屋一起按照房屋建筑物的摊销规定进行摊销；有的企业认为应该按照土地的剩余使用年限进行摊销。那么到底如何处理呢？ 　　《财政部印发实施〈企业会计制度〉及其相关准则问题解答》（财会〔2001〕43号）规定，公司以购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权的账面价值，转入开发商品房成本，或转入在建工程成本后，其账面价值构成房屋、建筑物实际成本。如果土地使用权的预计使用年限高于房屋、建筑物的预计使用年限的，在预计该项房屋、建筑物的净残值时，应当考虑土地使用权的预计使用年限高于房屋、建筑物预计使用年限的因素，并作为净残值预留，待该项房屋、建筑物报废时，将净残值中相当于尚可使用的土地使用权价值的部分，转入继续建造的房屋、建筑物的价值，如果不再继续建造房屋、建筑物时，则将其价值转入无形资产进行摊销。如公司将土地连同地上房屋、建筑物一并出售的，按其账面价值结转固定资产清理。 　　转入固定资产后，A企业的土地使用权尚可使用年限为40年×12个月——22个月＝458（月）。如果A企业房屋建筑物的折旧年限为20年，净残值率5%，根据财会〔2001〕43号文件规定，厂房土地价值部分应预留净残值380万元÷40÷12×（458——20×12）＝172.58（万元），厂房建造成本部分净残值为9000000×5%＝45（万元），合计净残值为172.58＋45＝217.58（万元），厂房每个月应计提折旧金额（1262.58万元——217.58万元）÷20年÷12个月＝4.