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合营安排会计处理探析转载自中国注册会计师（非执业会员版）2016年第7期总第38期作者：刘胜强 屠跃平摘要：本文针对2014年财政部颁布并实施的企业会计准则第40号合营安排的涵义分类会计处理进行了详细解析，同时指出现行合营安排准则存在的问题和不足，并针对这些问题和不足提出相应的建议关键词：合营安排 共同经营 合营企业随着我国企业合营安排业务的不断增多，财政部于2014年2月17日颁布了企业会计准则第40号合营安排（财会[2014]11号，下文简称合营安排），并规定从同年7月1日开始执行由于合营安排是一个全新的会计准则，并且现实中并不是所有企业都会涉及到该项业务，因此，尽管该准则已经颁布并实施了一年多时间，但真正理解并能对合营安排进行正确账务处理的会计人员并不是很多对此，本文通过实际案例，采用对比分析法来具体分析合营安排的会计处理，同时指出现行该准则存在的问题和不足，并针对问题提出相应的建议 一、合营安排的涵义? 所谓合营安排（Joint Arrangements）是指一项由两个或两个以上参与方共同控制的安排并且这种安排的各参与方均受到该安排的约束，参与方必须是两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。在理解合营安排时需要注意如下几个问题： （1）合营安排中任何一个参与方都不能够单独控制安排，但也不要求所有参与方都对安排共同控制，并且最小参与方组合必须有且只有一种组合，即将同时存在多种最小参与方组合的三国演义情形排除在外； （2）合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对合营安排不享有共同控制的参与方，任何一个享有共同控制的参与方能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排；不享有共同控制的参与方即使拥有保护性权利（Protective Right）也不享受共同控制权； （3）合营安排仅要求在金融资产管理资产处置等重大事项上必须所有参与方一致同意，而不是要求所有事项都如此。实务中仅限于股东大会和董事会讨论的事项，合营安排的实现形式比较灵活，既可通过书面或口头协议，也可通过股权进行合作经营，利益共享。 二、合营安排的分类? 根据合营方在合营安排中享有的权利和承担的义务的不同，合营安排分为共同经营（Joint Operation）和合营企业（Joint Venture）。共同经营是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排，共同经营第一次提到具体资源分配，具体类别的资源可以是具体资产、具体负债、具体收入等。 合营企业中的合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。具体来说，共同经营大多通过合同或协议控制具体的资产和负债，合营企业则通过持有单独主体（Separate Vehicle）的股权控制其所有者权益。因此，未通过单独主体达成的合营安排应当划分为共同经营，单独主体指具有单独可辨认的财务架构的主体，包括单独的法人主体和不具有法人主体资格但法律认可的主体，包括有限责任公司、合伙企业、合作企业等。某些情况下，信托基金也可被视为单独主体通过单独主体达成的合营安排，通常划分为合营企业，但有确凿证据表明合营方对安排中的相关资产和负债分别享有权利并承担义务时，则应划分为共同经营。合营方通常通过相关约定享有与该安排相关资产的权利并承担与该安排相关负债的义务，同时，享有相应收入的权利并承担相应费用的责任，因此该合营安排应当划分为共同经营，而合营企业强调的是对净资产的分享，这一点和长期股权投资类似，共同经营和合营企业可按照图1所示的步骤进行分类 三、共同控制的会计处理? 合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的下列项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：（1）确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的资产；（2）确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的负债；（3）确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入；（4）按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；（5）确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发生的费用。根据资产流向，共同控制可分为顺流交易和逆流交易 （一）顺流交易 合营方向共同经营投出或出售资产称为顺流交易，顺流交易时，在共同经营将相关资产出售给第三方或相关资产消耗之前，应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分（关联方回避原则）。投出或出售的资产发生符合企业会计准则第8号资产减值等规定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失（全额承担原则） 例1：甲乙丙三方于2014年合作经营一项目，共同拟定一项协议安排，根据该协议安排的约定，甲方拥有该项目50%的表决权，乙方与丙方分别享有30%和20%的表决权协议条款约定，所有对该项目的回报有重大影响的决策（即相关活动）均需要超过75%的表决权的参与方一致同意方能实施。甲方以专用设备作价投入，