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清产核资中资产损失与会计差错的探讨 饶爱平 北京中路华会计师事务所摘要：清产核资中，会计技术性差错和申报损溢界限很难划分，需要企业和审计人员大量运用职业判断。业界同仁做法也不尽相同，会计差错导致资产价值少计的，处理争议不大；会计差错导致资产价值多计的，处理的争论较多。本文结合清产核资工作体会，提出自己的观点，期待与大家共同进步。 关键词：会计技术性差错、资产损失一、相关文献简述国务院国有资产监督管理委员会印发的《国有企业资产损失认定工作规则》规定，资产损失，是指企业清产核资清查出的在基准日之前，已经发生的各项财产损失和以前年度的经营潜亏及资金挂账等。《国有企业清产核资工作规程》、《国有企业资产损失认定工作规则》及相关文件均规定企业清查出的由于会计技术性差错引起的资产不实，不属于资产损失的认定范围，应当由企业依据会计准则规定的会计差错更正办法，经会计师事务所审计提出相关意见，对会计技术性差错进行调整后形成的新账面数作为清产核资报表的基准数。《清产核资报表编制说明》等清产核资的相关文件并没有对“会计技术性差错”这一词作出解释，会计相关的专业文献也未对该词进行阐述。百度百科尚未收录词条“会计技术性差错”，但收录了“技术性差错”，是指在坚持制度的前提下，由于业务繁忙、工作强度大，工作人员在操作过程中因口误、眼误、手误等技术性原因组成的差错。搜狗百科认为会计技术性差错是指企业单位管理混乱、制度不健全，会计人员及有关当事人疏忽、运用会计原理不当、对有关会计及财经制度、法规不熟悉造成的错误。另外，本人汇总其他一些人的见解就是，会计技术性差错指企业会计人员由于工作疏忽，或对会计制度理解有误造成的会计差错。二、实务做法及存在的争议会计差错导致资产价值少计的，由于不涉及核减国家资本金，作为会计差错调整事项还是作为盘盈申报，会计师事务所、企业及审批机关的争议都不大。一般而言，账内资产少计（负债多计）做会计差错处理，如成本虚列在其他应付款挂账、收入少计在预收账款挂账的，做会计差错处理，会计师事务所不出具经济鉴证意见；帐外资产盘盈，作为盘盈进行申报，会计师事务所出具经济鉴证意见作为申报损失证据。会计差错导致资产价值多计的，由于可能涉及核减国家资本金，争议较大。企业有一种观点，认为清产核资中的会计技术性差错主要强调非主观因素造成的差错，客观因素造成的差错引起资产不实的应进行会计差错调账，只要不是故意、蓄意、有意的会计技术性差错，都应该进行会计差错调账，而故意、蓄意、有意的会计差错引起资产价值多计的，都可以认定为资产损失，如存货成本的高留低转。《清产核资报表编制说明》作出解释，存货高留低转挂账指产品（商品）高留产品成本，低转销售成本造成挂账，很明显存货成本的高留低转是企业的故意行为，损失认定规则规定的也很明确，损失事项可作为损失进行申报处理。持这种观点的人进而推广认为所有的舞弊造成的资产不实都可以申报损失，甚至认为导致资产价值多计的所有会计差错都是资产损失，可以做损失申报，即“差错就是损失”论。三、理解与分析清产核资是国企特定期间的特定经济行为，会计理论的发展受西方影响较大，两者结合中有些描述性的措辞并非十全十美，是否是资产损失、损失是核减损益还是权益、能否核减资本金其实是企业的股东说了算，当时国资委出台清产核资文件时估计考虑过“会计技术性差错”，但未形成书面材料，没有规矩不成方圆，当时的背景不清，现在如果机械性去理解难免有失偏颇，用非专业的大众式思维去理解清产核资中的“会计技术性差错”，强调其中的“技术性”一词，从主观、非主观的因素考虑差错，认为主观上的差错（包括舞弊）可作为损溢上报审批，客观的会计技术性差错作为差错进行更正，是不妥当的。试想有家企业以前年度虚开增值税专票，确认一笔8千万元的销售收入，虚增资产应收账款8千万元，企业不能提供证明力强的外部证据，事务所也不敢轻易出具经济鉴证意见，该笔会计差错引起的资产多计能申报损失吗？我的理解是，清产核资文件之所以提“会计技术性差错”，主要是界定责任问题，资产损失申报证据里有很多地方要求企业做专项说明，潜台词是专项说明必须明确责任，是技术性的差错呢，还是故意的行为，如果是技术性差错，对不起，不能报损，如果是故意的行为，可以做损失申报，但必须做内部有关责任认定。会计差错能不能做损失申报，思维应该回归会计专业，先从会计差错出发，了解会计差错对会计报表的影响，了解会计差错重要性的判断，这样我们就不会纠结于会计技术性差错这词。《企业会计制度》定义会计差错，是指在会计核算时，在确认、计量、记录等方面出现的错误。《企业会计准则第28 号——会计政策、会计估计变更和差错更正》对“前期差错”解释为，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：(1)编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息