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专题2：函证程序 函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。 一、函证决策 注册会计师应当确定是否有必要实施函证以获取认定层次的充分、适当的审计证据。 （一）评估的认定层次重大错报风险 评估的认定层次重大错报风险水平越高，注册会计师对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。 评估的认定层次重大错报风险水平越低，注册会计师需要从实质性程序中获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越低。 如果认为某项风险属于特别风险，注册会计师需要考虑是否通过函证特定事项以降低检查风险。 （二）函证程序所审计的认定 函证可以为某些认定提供审计证据，但是对不同的认定，函证的证明力是不同的。 对特定认定函证的相关性受注册会计师选择函证信息的目标的影响。 （三）实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平 注册会计师应当考虑被审计单位的经营环境、内部控制的有效性、账户或交易的性质、被询证者处理询证函的习惯做法及回函的可能性等，以确定函证的内容、范围、时间和方式。 二、函证的内容 （一）银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证。 银行函证 强制性 函证范围 目的（认定或目标） 函证方式 发函金额 替代程序 备注 应当函证 本期存过款的所有银行发函，包括零账户和账户已结清的银行 证实资产负债表所列银行存款是否存在（存在） 积极方式 银行对账单上的余额 无 已直接从某一银行取得了银行对账单和所有已付支票，但仍应向这一银行进行函证 了解企业账面反映所欠银行债务的情况，并有助于发现企业未入账的银行借款和未披露的或有负债（完整） （二）应收账款 应收账款函证 函证强制性 注册会计师应当对应收账款实施函证（几乎是强制性要求） 特例：除非存在下列两种情形之一 1．根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要。 2．注册会计师认为函证很可能无效。可能不回函或即使回函也不可信 函证范围 ①应收账款在全部资产中的重要性。若应收账款在全部资产中所占的比重较大。则函证的范围应相应大一些。 ②被审计单位内部控制的强弱。若内部控制制度较健全，则可以相应减少函证量；反之，则应相应扩大函证范围。 ③以前期间的函证结果。若以前期间函证中发现过重大差异，或欠款纠纷较多，则函证范围应相应扩大一些。 函证对象 大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；主要客户(包括关系密切的客户)项目；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。 目的(审计目标) 证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为(存在) 函证方式 注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。 抽样方式 一般使用分层方法对总体进行分层后，进行抽样或选取全部项目、选取特定项目。符合PPS抽样条件的,可以使用PPS抽样方法. 发函金额 被审计单位账面记录的金额 替代审计程序 对未函证应收账款，注册会计师应抽查有关原始凭据，如销售合同、销售订购单、销售发票副本、发运凭证及回款单据等，以验证与其相关的应收账款的真实性。 备注 如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。 如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。 （三）函证的其他内容 1．短期投资； 2．应收票据； 3．其他应收款； 4．预付账款； 5．由其他单位代为保管、加工或销售的存货； （作为存货监盘的一个替代审计程序） 6．长期投资； 7．委托贷款； （一般和银行存款函证一并进行） 8．应付账款； 函证强制性 一般情况下，并不必须函证应付账款。（非强制性要求） 如果①控制风险较高，②某应付账款明细账户金额较大或③被审计单位处于财务困难阶段，则应进行应付账款的函证。 函证对象 注册会计师应选择①较大金额的债权人，②以及那些在资产负债表日金额不大，甚至为零，但为企业重要供货人的债权人。 目的(认定) 一般针对应付账款的完整性进行考虑 函证方式 最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额。 发函金额 被审计单位账户记录的余额 替代审计程序 可以检查决算日后应付账款明细账及库存现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，如合同、发票、验收单，核实应付账款。 备注 同应收账款的函证一样，注册会计师必须对应付函证的过程进行控制，要求债权人直接回函，并根据回函情况编制与分析函证结果汇总表，对未回函的，应考虑是否再次函证。 9．预收账款； 1