国家税务总局就非居民企业间接转让中国财产的税务问题予以进一步明确.docVIP

第2015003期 2015年2月6日 中国税务及投资资讯 国家税务总局就非居民企业间接转让 中国财产的税务问题予以进一步明确 背景介绍 国家税务总局于2009年发布国税函[2009]698号文（以下简称“698号 文”），对非居民企业直接/ 间接转让股权的税务处理做出了规定。698 号文的出台赋予中国税务机关权利去否定缺乏合理商业目的的境外中间控 股公司的存在，将该间接转让重新定性为直接转让中国企业股权，从而产 生了中国税纳税义务。698号文仅规定了一般性的指导原则，而有关细节 则有待进一步阐明。尽管2011年出台的国家税务总局公告[2011]24号 （以下简称“24号公告”）对部分问题进行了明确，但是仍然存在许多 不确定之处，如对合理商业目的定义、集团内部重组的豁免以及税收征管 程序等。 国家税务总局公告[2015]7号（以下简称“7号公告”）于今日刚刚颁布， 对698号文予以补充——该公告可被视为698号文的升级版，不仅扩大了适 用范围，作废了698号文及24号公告中的部分条款并代之以新的规定，同 时，正如预期的那样，7号公告还提供了安全港条款，并规定符合条件的 内部重组将不适用“穿透”的税务处理方法。 7号公告自文件签发之日（2015年2月3日）起施行，同时也适用于该公告发布前发生但未 作税务处理的事项。本期《中国税务及投资资讯》详细介绍7号公告带来的重要信息，提出 需要进一步关注的尚未明确的相关事项，并从企业角度讨论如何应对新发布的各项要求，具 体内容将包含如下技术点： ? 适用范围 ? 商业目的测试 ? 安全港条款 ? 报告及资料报送要求 ? 中国税影响 ? 买方的代扣代缴义务 ? 税务管理 ? 违规处罚 ? 与一般反避税条款的关系 扩大适用范围 – 中国应税财产 698号文仅涵盖股权转让，与此不同的是，7号公告重新对适用范围进行了定义，如果非居 民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国应税财产，规避中国企业所得税 纳税义务的，应当对该间接转让交易重新定性，确认为直接转让中国应税财产。 上文中划线部分的术语定义请参见下表： 术语 定义 非居民企业直接持有，且转让取得的所得按照中国税法规定应在中国缴 纳企业所得税的： 中国应税财产 ? 在中国1居民企业的权益性投资资产 ? 中国境内机构、场所财产以及 ? 中国境内不动产 间接转让 ? 非居民企业转让直接或间接持有中国应税财产的境外企业2股权 （或其他类似权益 3） ? 境外企业：不含境外注册中国居民企业 ? 产生与直接转让中国应税财产相同或相近实质的结果 ? 间接转让还包括非居民企业重组引起境外企业股东发生变化的情形 不容忽视的是7号公告将可能适用“穿透”而重新定性的间接转让交易的范围从股权转让延 伸到中国境内不动产和其他中国财产的转让。 同时还值得注意的是，国家税务总局提出“其他类似权益”，作为（被直接转让的境外企业 的）“股权”的补充内容，该项补充可使适用范围进一步扩大至合伙企业和信托。甚至，在 极端处理方式下，转让其他经济利益也有可能被认定为转让“其他类似权益”。 注释: 1. 本文中“中国”指中国大陆地区，不包括香港、澳门特别行政区及台湾省。 2. 指“中间控股公司” 3. 以下统称“股权” 2 另外，境外重组引起中间控股公司的股东发生变化的，也被明确纳入7号公告的管辖范畴。7号 公告并没有对“重组”的定义作出详细的解释，但根据现行中国税法如财税[2009]59号文的规 定，除合并和收购之外，分立和股权置换亦属于“重组”的范畴。这就意味着股权架构任何层级 发生的重组，只要股权链有中国企业的存在且该重组引起了该中国企业间接股东的变化，则需对 整个交易重新审查，并评估可能存在的中国企业所得税方面的风险。值得注意的是，在7号公告 中并未设定“间接股东”的层数限制。 重中之重：商业目的 – 需考虑的基本因素 698号文提到一项中国财产间接转让交易是否产生中国税纳税义务，主要的考虑因素是该项安排 是否具有合理的商业目的。 7号公告中强调，在判断“合理商业目的”时，应整体考虑与间接转让中国应税财产交易相关的 所有安排。该公告再一次将目的测试作为基本考虑要素，同时强调“实质重于形式”是进行判断 的首要原则。非常重要的是，国家税务总局在本公告中首次对商业目的判断提供了系统的评判条 件。 ? 评估因素 为便于理解，我们将八项因素分为A、B、C三大类，提请注意的是，应当结合“实质重于形 式”原则整体考虑，而不是仅考虑其中的任一单一因素： A – 是否是来源于中国境内的所得 1． 境外企业股权主要价值是否直接或间接来自于中国应税财产； 2． 境外企业资产是否主要由直接或间接在中国境内的投资构成，或其取得的收入是否