租船业务的会计思考.doc

租船业务的会计思考 会计职称考试 租船；成本费用；租赁；会计思考；会计核算 本文根据不同租船方式的特点及所产生的成本费用、风险在租船人与船舶所有人（或承运人）之间的划分，对其从会计角度做出分析和思考。本文认为，船舶租赁业务中的航次租船和定期租船实质上是运输承揽方式，与企业会计准则中“租赁”含义是不同的；而光船租船方式与会计准则中“租赁”的含义则是完全相同的；对于光船租船，根据具体的租船合约和融资租赁的判断标准，又可分为经营租赁和融资租赁。不同性质的船舶租赁业务在会计核算和纳税处理上也是不同的。 　　引 言 　　在航运业务中，经常会发生船舶租赁业务，财政部颁布并于2001年1月1日施行的《企业会计准则—租赁》对我国航运市场船舶租赁业务起到了很大的规范和推动作用，但由于租船业务的复杂性和多样性，同时，由于我国会计制度和会计理论还不完善，有人会把船舶租赁业务与会计准则中的“租赁” 相混淆，这样在纳税及会计的实际工作中可能会带来不妥当的处理。本文结合《企业会计准则—租赁》和《企业会计制度》，就各种租船业务中发生的成本费用（如：资本费用、营运固定费用、航次费用）、风险在租船人（以下也称承租人）与船舶所有人或承运人（以下也称出租人）之间的划分，对船舶租赁业务从会计角度给予分析和讨论。 　　一、各种租船方式的特点及其成本费用的划分 　　在国际航运业务中，按营运方式不同，船舶运输可分为班轮和不定期船两种。目前，国际上船舶租赁业务主要发生在不定期船舶运输中，按船舶租用方式的不同，主要分为航次租船、定期租船和光船租船三种，我国航运理论界也基本上采用相类似观点。 　　(一)航次租船（voyage charter trip charter） 　　航次租船又名“程租船” ，是一种由船舶所有人向租船人提供特定的船舶，在特定的两港或数港之间从事一个特定的航次或几个航次承运特定货物的方式。航次租船是租船市场上最活跃的一种租船方式，在国际现货交易市场（spot market）上成交的绝大多数货物都是通过航次租船方式来运输的。 　　在航次租船时，承运人以出租整船或部分舱位的形式从事货物运输，按实际装船的货物数量或整船包干计收运费，船长及船员由承运人指派并听从承运人的指挥，船舶的营运也由承运人负责。 　　在这种方式下，承租人除支付运费和按合同条款规定承担可能由其负责的货物装卸费用外，其他一切费用均由出租人负担，这些费用通常包括以下三大类： 　　1、资本性费用（capital costs），主要是指：船舶折旧 （depreciation costs）、购造船舶的本金及利息支出（capital and interest）； 　　2、营运性固定费用（fixed running costs），主要包括：船员工资和伙食费（crews wages and provisions）、船用物料（ships stores）、船舶维修保养费（ships repairs and maintenance）、船舶保险费（ships insurance）、润料（lubrication oil）、分摊的企业行政管理费（administration）等； 　　3、营运性航次费用（voyage costs），属于变动性的成本费用，主要包括：燃料费 （bunkes）、港口使费 （port charges）、引水费 （pilotage）、运河费（canal dues）、合同规定由其负担的货物装卸费（loading and discharging costs）等。 　　由于航次租船方式承运货物是以“航次”为基础的，为了确定航次期间风险划分的依据，国际上常用的做法是将整个航次划分为预备航次阶段、装货阶段、航行阶段、卸货阶段四个不同的阶段。在预备航次阶段和航行阶段中，船舶在承运人（船舶所有人）的单独控制下，因而，所有产生的风险和费用由承运人承担；在装货阶段和卸货阶段中发生的有关船舶延误风险和费用，可在承运人和租船人之间划分，对于装货费和卸货费负担的问题，要视航次租船合同中装卸条款的具体规定进行划分，很多情况下是由租船人负担的。 　　鉴于在航次租船方式下租船人仅负责支付运费、承担由其原因造成的船舶延误风险以及合同规定由其负担的货物装卸费，而其它的所有责任和风险（包括船舶航行时间的损失风险）都由承运人（船舶所有人）承担，故航次租船中船舶的资产风险及营运风险和责任基本上由承运人承担。 　　(二) 定期租船（ time charter, period charter） 　　“定期租船”是一种以时间为基础，由承运人（船舶所有人）将一艘特定的船舶租给租船人使用一个特定期限的方式。有关租期的长短，完全由船舶所有人和租船人根据实际情况洽商而定，少则几个月，多则几年或更长的时间。国际上还经常使用一种“航次期租”（t