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生产企业出口货物税收政策与管理 省局进出口税收管理处 程卫国 从广义上说，所有从事进出口贸易的企业都可以称为外贸企业。但是，在出口货物税收管理中，通常把进出口企业分为三类：外贸企业、生产企业、特准退（免）税企业。外贸企业是指流通型的进出口企业，主要从事货物的买进卖出；生产企业是指加工、制造货物出口的企业；特准退（免）税企业是指从事进出口业务并且出口货物可以退（免）税的其他企业，如对外承包工程的企业、对外投资的企业等等。这里要介绍的是生产企业出口货物税收政策与管理。 生产企业出口货物的税收政策与管理，根据出口货物品种、企业类型、贸易方式等情况，涉及“免抵退”税、免税、“免、退税”和征税等内容，但最主要、最普遍的是“免抵退”税，所以，这里重点讲解“免抵退”税，对其他方面的内容只做简单的介绍。具体内容包括生产企业出口货物退（免）税方法的演变、生产企业出口货物“免抵退”税政策、生产企业出口货物“免抵退”税管理和生产企业出口货物其他有关税收规定四个方面。 一、生产企业出口货物退（免）税方法的演变 生产企业出口货物税收管理按照主要管理方法的不同，大致可以分为四个时期：（一）1994年以前，这个时期实行的是“先征后退”办法。（二）1994年-1996年，这一时期部分地区开始实行“免、抵、退”办法，但大多数的地区实行“先征后退”。（三）1997年-2002年，全面推行“免、抵、退”。这一时期国家要求对生产企业出口货物一律实行“免、抵、退”办法，但实际工作中仍有一些地方实行“先征后退”。（四）2002年以后全面实行“免、抵、退”。 我国目前对生产企业出口货物退（免）增值税主要实行“免、抵、退”税办法，所以这里重点介绍“免、抵、退”税办法的起源和发展。 “免、抵、退”税办法，最早见于《出口货物退（免）税管理办法》（国税发[1994]31号，以下简称31号文件）和《国家税务总局关于外商投资企业出口退税问题的通知》（国税发[1995]012号，以下简称012号文件）。前者是对“出口企业兼营内销和出口货物且其出口货物不能单独设账核算”的情况所作的规定，后者是对“新”外商投资企业（1994年1月1日以后成立）出口货物退免税的规定。这两个文件只是对计算方法进行了说明，还没有把这种方法叫做“免、抵、退”。其计算方法的特点是，对出口货物不计提销项税额，应退税额按以下公式计算： 1、销项金额×税率≥未抵扣完的进项税额 应退税额＝未抵扣完的进项税额 2、销项金额×税率＜未抵扣完的进项税额 应退税额＝销项金额×税率 结转下期抵扣进项税额＝当期未抵扣完的进项税额－应退税额 销项金额指依出口货物离岸价和外汇人民币牌价计算的人民币金额。税率是指计算该项货物退税的税率。” 使用这一办法时出口货物的退税率与征税率是一致的。 最早把这种方法叫做“免、抵、退”是在《出口货物退（免）税若干问题规定》(财税字[1995]92号)中。该文件在国务院决定调低出口货物退税率的情况下，对原办法进行了一些改革。主要表现在三个方面，一是对实行“免、抵、退”税办法的企业范围进行了规定。凡在1994年按照“免、抵、退”办法办理出口退税的，今后直接出口和委托代理出口的货物，一律按“免、抵、退”的办法办理；在1994年未按照“免、抵、退”的办法办理出口退税的，今后直接出口和委托代理出口的货物，一律按“先征后退”的办法办理。二是规定以征退税率之差乘以出口货物的离岸价格折人民币的金额，计算出出口货物不予抵扣或退税的税额，从全部进项税额中剔除，计入产品成本。三是按季根据出口占全部销售的比例计算办理“免、抵、退”。“出口货物占当期全部货物销售额50%以上的企业，对一个季度内未抵扣完的出口货物的进项税额，报经主管出口退税的税务机关批准可给予退税；出口货物占当期全部货物销售额50%以下的企业，当期未抵扣完的进项税额必须结转下期继续抵扣，不得办理退税。”其他计算与原办法相同。 上述计算有两个问题没有考虑：一是进料加工问题，在计算中没有涉及；二是免抵税款影响财政收入的处理问题。 《财政部 国家税务总局关于出口货物税收若干问题的补充通知》(财税字[1997]14号)，对进料加工问题进行了补充，该通知第二条第（二）款规定，“生产企业以‘进料加工’贸易方式进口料、件加工复出口的，对其进口料件应先根据海关核准的《进料加工登记手册》填具‘进料加工贸易申请表’，报经主管其出口退税的税务机关同意签章后，再将此申请表报送主管其征税的税务机关，并准许其在计征加工成品的增值税时对这部分进口料、件按规定征税税率计算税额予以抵扣。货物出口后，主管退税的税务机关在计