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企业会计准则第20号——企业合并 ??　　一、企业合并准则概述　　在现代市场经济条件下，为了获得良好的发展机会，取得最大的经济效益，许多企业都致力于扩张规模，拓展经营业务与市场。实现这一目的，一般可采取两种基本的途径：一是内部扩张方式，即通过自身的积累来扩大规模；二是外部扩张方式，即通过企业合并来扩大规模。由于内部扩张方式不仅受到所有者和企业自身能力的限制，而且受到市场上活动范围的限制，所以，现代企业扩张多采用外部扩张的方式。　　自20世纪以来，西方发达国家出现了多次企业合并浪潮。美国著名经济学家、诺贝尔经济学奖获得者施蒂格勒曾经说过：“没有一个美国的大公司不是通过某种程度、某种方式的合并而成长起来的，几乎没有一家大公司是靠内部扩张成长起来的。”　　在我国，随着社会主义市场经济体制的建立和完善，立足规模经济做大做强，跻身世界知名企业行列，已成为我国企业，尤其是上市公司追求的重要目标。近年来，我国企业合并案例也越来越多。可以这样说，企业合并已经成为影响现代社会经济发展的一个重要因素。　　企业合并现象的出现，对会计提出了新的要求。但是，在我国过去一直没有明确的规定对其会计处理进行规范。实务中主要参照财政部1995年颁布的《合并会计报表暂行规定》和1996年颁布的《企业兼并有关财务问题的暂行规定》。但随着合并方式的创新，尤其是换股合并的出现，这些规定已经不能很好适应经济现实的需要。为此，财政部立足中国实际，在借鉴国际会计准则合理内容的基础上，制定了《企业会计准则第20号――企业合并》。 二、《企业合并》准则的主要内容　　（一）企业合并的概念及其分类　　在企业合并准则中，对企业合并作了如下定义：“企业合并，是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。”　　一般来说，企业合并主要有三种形式：即吸收合并、新设合并和控股合并。　　吸收合并，是指两家或两家以上的企业合并成一家企业,其中一家企业将另一家企业吸收进自己的企业,并以自己的名义继续经营,而被吸收的企业则解散消失.。　　比如，在我国证券市场上，清华同方合并鲁颖电子，其方式是清华同方定向增发人民币普通股，然后按照1.8：1的比例换取鲁颖电子股东持有的全部股份，这样，把鲁颖电子的全部资产并入清华同方，合并后，鲁颖电子的法人资格注销。这就是典型的吸收合并。　　这种合并形式，用公式表示就是：A企业＋B企业＝A企业。　　新设合并，是指两家或多家企业合并设立一家新企业。合并完成后，合并各方解散。新设合并后，原企业所有者将各自企业的全部净资产投入新企业，成为新企业的股东，原有企业不再作为单独的法律主体而存在，只是作为新企业的分部进行经营活动。　　这种合并形式，用公式表示就是：A企业＋B企业＋C企业＝D企业。　　控股合并，是指一个企业通过支付现金、转让非现金资产、承担债务或发行权益性证券取得其他企业的全部或足以控制该企业的部分有表决权的股份而实现的企业合并。控股合并后，合并各方仍作为单独的法律主体而存在，控股公司和被控股公司形成母子公司的关系。　　这种合并形式，用公式表示就是：A企业＋B企业＝A企业＋B企业。　　在以上三种合并形式中，吸收合并和新设合并后存在的是单一的企业，报告主体就是这一个企业，如果把企业合并定义中的“一个报告主体”改为“一个企业”，是完全可以的。但在控股合并下，情况就发生了变化。　　控股合并后，原来的企业依然作为独立的法律主体而存在，并且名称一般也不发生变化，但它们之间的关系已经发生实质性的变化。合并前，两个企业不存在母子公司关系，而合并后，两个企业之间的关系变成了母子公司的关系。在存在母子公司关系的条件下，在经营决策和财务决策上母公司可以对子公司实施控制，在生产经营方面两者成为事实上的一个整体，即由母公司和由该母公司所控制的子公司组成的企业集团。为了反映企业集团的财务状况，就需要在各个报告期末另外编制反映集团整体的合并会计报表。在这种情况下，报告主体就不是一个企业了，而是由多个企业组成的企业集团了。　　通过以上分析，我们可以看出，如果把企业合并的定义改为“将两个或两个以上单独的企业合并形成一个企业的交易或事项”，则只能涵盖企业合并三种形式中的两种，而不能涵盖控股合并。正是由于存在这样一个问题，所以，准则中使用了“报告主体”这样一个概念。　　以上我们在解释企业合并概念时所提到的企业合并的三种形式，实际上是按照合并的法律形式对企业合并所进行的分类。在我国的企业合并准则中，对企业合并提出了一个新的分类，即按照控制对象的不同，将企业合并分为两类：一类是同一控制下的企业合并；另一类是非同一控制下的企业合并。这是我国会计准则与国际会计准则不同的一个地方。学习中国的企业合并准则，必须首先搞明白“同一控制下的企业合并”和“非同一控制下的