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企业所得税纳税申报口径九大问题解析 ―――《关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》解读 ? ??? 原创作者：国内知名的税务稽查专家张伟，业内盛传，连高金平大师也称张伟必将取代其在税务咨询、培训领域的地位。? ??? 2010年4月12日，国家税务总局颁发了《关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函【2010】148号文件），对2009年度所得税汇算清缴工作做了具体部署，值得纳税人特别注意的是，通知第三条对有关企业所得税纳税申报口径进行了规范，通知第五条又明确：在以后纳税年度企业所得税汇算清缴工作中，上述企业所得税纳税申报口径和汇算清缴工作要求未作调整或特殊规定的，按本通知规定执行。 ??? 因此本通知不但适用于2009年汇算清缴，也适用于以后年度，对纳税人纳税申报工作具有非常现实的意义，笔者试对本通知中有关企业所得税申报口径解读如下。???? 一、?明确纳税调整原则含义，规范不明确政策遵循规范。 ??? 《企业所得税法》实施以前，无论内资企业还是外资企业税法都有大量的规范性文件作为纳税申报依据，《企业所得税法》实施以后，国税函【2009】55号文件明确，2008以前的税收政策，非经特殊规定享受过渡期优惠，其余政策一律失效。而新法实施以后，虽然已经颁发了200多个规范性文件，但是相对于纷繁芜杂的市场经济而言，许多经济业务没有明确的所得税规范性文件与之相对应，那么这些业务如何进行税收处理呢？一直是纳税人非常困惑之处。文件给出了明确答案。即：有税收政策的按照税收政策执行，无税收政策的按照财务、会计处理办法执行。具体分为二层含义：???? （一）?税法优先。 ??? 《企业所得税法》第21条规定：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。这就是“税法优先”的原则。 ??? 在税收实践中，有两种错误的倾向，一种倾向是一些企业内部会计处理办法同税法规定不一致的，未进行纳税调整，这种倾向随着1994年至今16年规范的所得税管理，已经逐渐得到遏制；另外一种倾向则是，认为企业的费用支出只有在做了会计处理，才能在税前扣除。例如：某企业2009年10月发生一笔办公费用，当时未做会计处理，2010年2月发现这个会计差错，进行了会计差错更正，计入“以前年度损益调整”科目，并且在“纳税申报表附表3第40行：其他纳税调整项目”中做了纳税调减。部分税务干部认为，企业自己都未在费用中扣除，因此不允许进行纳税调减。这种观点违反了税法优先的原则，税法优先原则的真正含义是，无论调增和调减，只要有税法明确规定，都应当是会计服从税法，而不能异化为“纳税调增的时候，会计服从税法，纳税调减的时候，税法服从会计”。 ??? （二）?没有税法明确规定，会计制度构成税法的组成体系。 ??? 在所有税种中，企业所得税同企业会计核算的联系最为紧密。纳税申报表的设计理念，分为直接法和间接法。直接法是用计税收入减去计税扣除项目，直接得出应纳税所得额纳税，间接法则是以会计利润为基础，进行纳税调整得出应纳税所得额。《企业所得税法》实施以后的纳税申报表是典型的间接法纳税申报，纳税申报表主表1-13行就是利润表，即：应纳税所得额是以会计利润为基础，在税法有明确规定且同会计处理不同时，进行纳税调整，税法无明确规定时，会计利润自动构成了应纳税所得额的一部分，因此申报表间接法纳税申报的设计，本身就蕴含着这层含义。???? 综上，纳税调整原则实际上蕴含着两层含义，有税法规定的，会计服从税法，无税法明确规定，会计制度构成税法的组成体系。在税收实践中，以往过多注重前者，而忽视后者，文件的明确规定，对纳税人有非常现实的意义，对于有争议的税收问题，如果没有税法明确规定，纳税人可以财务、会计处理办法为依据同税务机关进行抗辩。???? 二、?具体填报口径 ??? 2009年度，财政部和国家税务总局集中出台所得税配套政策，同之前企业所得税年度纳税申报表的设计及填报说明发生了一定的冲突。在实践中也发生了到底是申报表优先，还是税收政策优先的争议。所得税年度纳税申报表是税收政策的体现，具有在一定时期的稳定性特征，当税收政策同申报表设计或填报说明发生冲突时，当然是申报表服从税收政策。但是，申报表的填报也需要规范统一，因此通知对8项企业所得税纳税申报口径做了规范统一。 ??? （一）?准备金税前扣除的填报口径。 ??? 根据《企业所得税法》第八条所规定的税前扣除确定性原则，《企业所得税法》第十条第七款规定：未经核定的准备金支出不允许税前扣除；而《企业所得税法实施条例》第五十五条则规定：企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务