以非现金资产清偿债务的会计处理及纳税调整.docVIP

　　以非现金资产清偿债务的会计处理及纳税调整 　　【摘 要】 我国新《 企业 会计 准则第12号——债务重组》在会计处理方面进行了修订，将债务重组发生的收益和损失直接计入当期损益，并且引入公允价值作为会计的核算基础。本文从债务人和债权人两方面对债务重组中以非现金资产清偿债务这一方式的会计处理及纳税调整进行探讨。 　　【关键词】 新企业会计准则； 会计处理； 纳税调整 　　 　　为规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，财政部制定了新《企业会计准则第12号——债务重组》等38项具体准则。自2007年1月1日起，上市公司已开始实行新会计准则，随后会逐步推广到所有公司。本次新会计准则主要在四个方面作了重大调整，即“跌价准备计提”、“存货管理”、“债务重组 方法 ”及“公允价值 应用 ”。其中，新的《企业会计准则第12号——债务重组》（以下简称“新12号准则”）在会计处理方面进行了修订，将债务重组发生的收益和损失直接计入当期损益，并且引入公允价值作为会计的核算基础。笔者现结合实例对债务重组中以非现金资产清偿债务这一方式的会计处理及纳税调整进行初浅探讨，以期抛砖引玉。 　　 　　一、债务人方面 　　 　　“新12号准则”第5条规定，以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。通过此规定可以看出，债务人企业用于清偿债务的非现金资产公允价值与其账面价值之间存在两种情况，一是两者恰好相等；二是因提取了减值准备而造成两者不相等。下面分别予以 分析 。 　　 　　（一）非现金资产公允价值与其账面价值相等 　　例1：A公司欠B公司购货款115万元，A公司因发生财务困难，不能按期支付。经双方协商，A公司以其产品偿还债务，该产品实际成本为72万元，售价（不含增值税）89.5万元，A公司与B公司均为增值税一般纳税人。A公司开具专用发票。 　　会计处理： 　　借：应付账款——B公司1 150 000 　　 贷：主营业务收入 895 000 　　应交税金——应交增值税（销项税）152 150 　　营业外收入——债务重组利得102 850 　　借：主营业务成本 720 000 　　 贷：库存商品720 000 　　会计利润=主营业务收入+营业外收入-主营业务成本=895 000+102 850-720 000=277 850元 　　税务处理： 　　根据《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局[2003]6号，以下简称税法6号）第4条规定，债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项 经济 业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失），即转让收益为175 000元，债务重组利得为102 850元。会计利润与应纳税额一致，无须调整。 　　 　　（二）非现金资产公允价值与其账面价值不相等 　　例2：甲企业欠乙企业一笔货款，金额为180万元，到期甲企业因财务困难无力支付。经甲乙双方协商，甲企业以存货抵偿债务。抵偿存货的账面金额为200万，已计提减值50万元（采用单项比较法计提减值准备），存货的公允价值为140万元，增值税率为17%，所得税率为33%，不考虑其他税费。甲企业本期的会计利润为200万元（无其他调整事项），采取应付税款法核算所得税。 　　会计处理： 　　借：应付账款1 800 000 　　 存货跌价准备500 000 　　 贷：存货 2 000 000 　　应交税金——应交增值税（销项税）238 000 　　营业外收入62 000 　　会计确认利润为62 000元，即：债务重组利得162 000元和资产转让损益-100 000元。 　　税务处理： 　　根据税法6号第6条规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中。按照上述规定，甲企业税务处理上应确认资产转让所得-600 000元和债务重组利得162 000元。这与会计确认的利润62 000元相差500 000元，即由提取的存货跌价准备形成可抵减时间性差异转回500 000元。因此本期应纳税所得额应调整为： 　　应纳税所得额=会计利润-资产转让损失=2 000 000-500 000=1 500 000元 　　分录如下： 　　借：所得税495 000