纳税人权利保护之一中般分析.doc

纳税人权利保护之一般分析 目 次 一、引言 二、纳税人权利保护之来源 （一）宪法 （二）超国家法和国际法 （三）国内 法律 （四）行政规则 三、纳税人权利保护之方式 （一）立法保护 （二）行政保护 （三）司法保护 （四）纳税人自我保护 四、纳税人权利保护之 内容 （一）与税法的合法性相关的权利 （二）税收行政程序中的纳税人权利 五、结语 一、引言 自上个世纪80年代以来，纳税人权利在第三次税制改革浪潮的契机中，得到了全球性的普遍关注和保护。纳税人权利保护不仅得到了立法的重视，而且征税机关在行政方面也进行了全面改革，新型的以服务为导向的税收行政模式得以普及和推行。因人权的 发展 和 经济 全球化的 影响 ，一些国际组织对纳税人权利的保护也起到了巨大的推动作用，卓有成效的是欧洲联盟与经济合作和发展组织（OECD）。欧盟明确要求其成员国尊重和保护人权，并积极推动税收领域的纳税人保护；OECD更是在上个世纪80年代末对其成员国进行了一次纳税人权利保护状况的全面调查，并在1990年公布了一份调查报告[1]，敦促其成员国加强纳税人权利保护。 可以说，纳税人权利已经成为世纪之交 现代 税法的主流话题，如何合理配置并规制征税机关的征税权力，如何加强纳税人权利保护并努力实现纳税人对税法的自愿遵从，成为现代税法需要探索和解决的新课题。由于纳税人权利概念的提出不过是最近20年左右的事情，而纳税人权利保护更是一个刚刚引起重视和得到关注的 问题 ，因此， 分析 各国纳税人权利保护的现状，探寻纳税人权利保护的一般 规律 与共同特点，既为本国纳税人权利的保护和借鉴所必须，同时也为经济全球化背景下纳税人权利走向国际合作与发展所需求。鉴于此，本文拟对20世纪80年代以来燎原于西方发达国家的纳税人权利保护予以一般分析，所谓一般分析，即适当忽略各国因 政治 、经济、法律和文化传统不同而对纳税人权利保护产生的具体差异，而着重关注于当代纳税人权利保护的趋同性和主要特点，选取纳税人权利保护的来源、方式与内容三个基本方面予以提炼和评析，在有意识的前瞻性分析中为纳税人权利保护之深入 研究 构建一个基本框架。 二、纳税人权利保护之来源 纳税人权利保护的来源，也即纳税人权利保护的主要根据，主要是指纳税人权利的法律渊源，但纳税人权利保护并不限于法律的渊源，不具有正式法律效力的行政规则也能为纳税人提供法定权利之外的行政性保护，从而在实质上扩展了纳税人权利。概览各国纳税人权利保护的现状，纳税人权利的来源可以归结为以下四个方面： （一）宪法 宪法确定的基本原则、宪法明确规定的公民的基本权利以及宪法中的涉税条款是一国纳税人权利最重要、最根本的渊源。现代法治国家，宪法就是”人民自由权利的保障书”。[2]宪法确立的民主原则、法治原则和人权保障原则均构成纳税人权利的重要根据。宪法中的三权分立原则以及适用于所有法律的一般规则，如禁止溯及适用、平等适用等规则均适用于税法的立法、执行和司法，纳税人可以据此主张违宪的税法规定无效，宪法中规定的公民权利更是纳税人权利可以直接援引的根据。由于公民是一国税负的主要承担者，各国宪法大多明确规定公民有纳税的义务。因此，公民的基本权利 自然 也应成为纳税人可以直接据以主张不受征税权力过度侵犯的基本界限和保障。宪法中的涉税条款则一般包括税收法定原则、税收公平原则和量能负担原则。公民仅依法承担纳税义务，国家征税必须经由公民或者他们选举产生的代表同意，税收立法权由议会遵照立法程序行使，税收在一国国民之间平等征收，公民按照各自的经济能力负担相应的税收，税收必须用于法定的符合国民整体利益的目的。这些宪法上的税法基本原则保证了税法的正义性，为纳税人的征税同意权、用税监督权和税负公平权提供了根本依据和保障。转贴于论文联盟 由于来源于宪法的纳税人权利并非直白、明确的规定，而是隐含于原则、理念、普适性的基本权利之后，因此，纳税人能否实际享有这些权利，取决于一国对宪法功能的认识，宪法基本权利的实证化程度以及司法机关对立法和行政的监督职能与对宪法秩序的保障功能。美国、德国、加拿大等国家是重视宪法对纳税人权利保障功能较为突出的国家。宪法在这些国家均被司法适用于税收领域以保护纳税人的权利。例如，美国 历史 上曾因所得税的征收有违宪法确定的直接税征收按人口比例分配的原则而被最高法院宣告违宪，最后不得不以修宪的方式解决所得税的合宪性 问题 。[3]德国宪法中规定的公民基本权利，包括 法律 面前的平等权，婚姻、家庭不受公共权力侵犯的权利，住宅不受侵犯的权利、财产自由权等，均相继被德国宪法法院援引适用于税法领域以保护纳税人的基本权利不受征税权力的任意侵犯。[4]加拿大《权利和自由宪章》（the Canadian Charter of Rights