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2007年保荐代表人考试复习笔记之—— 会计学习笔记之七（24-26） 第二十六章 合并财务报表 1、合并报表范围 合并范围应当以控制为基础加以确定。所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围，无论子公司的规模大小、子公司向母公司转移资金能力是否受到限制等。但下列被投资单位不应纳入母公司的合并财务报表范围： （1）已宣告被清理准顿的原子公司；（2）已宣告破产的原子公司；（3）母公司不能控制的其他被投资单位。 2、对长期股权投资与子公司个别财务报表的调整 （1）对长期股权投资的调整 合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制，但这并不改变母公司的“长期股权投资”账簿记录。这里的会计处理跟是否同一控制没有关系。只涉及到合并报表时按权益法对长期股权投资（即母公司对子公司的长期股权投资）进行调整。 （2）对子公司个别财务报表的调整 如果是在同一控制下合并中取得的子公司，则在合并时，不需要按公允价值调整子公司的财务报表；如果是非同一控制下合并中取得的子公司，则在合并时，需要根据备查簿，将该子公司的个别财务报表调整为公允价值反映的财务报表。 3、调整分录 三种情况下，需要编制调整分录 （1）对非同一控制下企业合并中取得的字公司，应根据母公司在合并时按公允价值为该子公司设置的备查簿的记录，编制调整分录，对该子公司提供的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。 （2）如果母子公司会计政策不一致，或会计期间不一致，应按母公司的会计政策和会计期间，编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整。 （3）编制调整分录，将对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法，但这并不改变母公司的个别财务报表。 4、长期股权投资与子公司所有者权益的抵消 “少数股东权益”项目应当在“所有者权益”项目下单独列示。当母公司对子公司长期股权投资的金额与在子公司所有者权益中所享有的份额不一致时，应按其差额计入“商誉”项目。 抵消分录编制的技巧： （1）先将子公司的净资产抵销 （2）再将母公司对子公司的长期股权投资全部转平 （3）少数股东权益是子公司的净资产与少数股权比例的乘积，一定要计算准确。 （4）最后倒推出商誉。 特别注意：无论母公司对长期股权投资是否计提了减值准备，在对母公司长期股权投资和子公司所有者权益项目进行抵销时，只能按长期股权投资的账面余额进行抵销，长期股权投资减值准备需要单独抵销。抵消分录是： 借：长期股权投资减值准备 贷：资产减值损失 如果是连续编制合并报表，则贷方的“资产减值损失”应换为“为分配利润——年初”项目。 5、内部债权与债务的抵消 （1）应收帐款与应付账款的抵销 （2）其他债权与债务的抵消 在某些情况下，债券投资企业持有的企业集团内部成员企业的债券并不是从发行债券的企业直接购进，而是在证券市场上从第三方手中购进的。在这种情况下，持有至到期投资中的债券投资与发行债券企业的应付债券抵销时，可能会出现差额，应当计入合并利润表的投资收益或财务费用项目。 6、存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理 特别注意：1、母子公司所做的会计分录，用的是会计科目。合并抵销所做的抵销分录，用的是报表项目。不能将抵消分录中的存货写成库存商品，因为存货是报表项目，而库存商品则是会计科目。做抵消分录时，使用的都是报表项目。2、内部商品交易合并抵销过程中，不需要抵消内部交易产生的增值税，也不需要抵销存货成本和销售成本中包含的相关税费，因为这些都属于外部交易，是经济资源的真实流出。 7、母公司在报告期内增减子公司在合并资产负债表中的反映 （1）企业合并形成母子关系的，母公司应当编制合并日或购买日的合并资产负债表。 因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。 因非同一控制下企业合并增加的子公司，不应当调整合并资产负债表中的期初数。 （2）母公司在报告期内处置子公司，编制合并资产负债表时，不应当调整合并资产负债表的期初数。 8、母公司在报告期内增减子公司在合并利润表中的反映 （1）企业合并形成母子关系的，母公司应当编制合并日或购买日的合并资产利润表。 因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资利润表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。 因非同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并利润表时，应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。 （2）母公司在报告期内处置子公司，编制合并利润表时，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。 第二十五章 企业合并 1、同一控制下的企业合