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财务会计难题之一：自创商誉 摘要　本文首先论述自创商誉的本质、定义，然后对自创商誉应否确认的理由进行了比较讨论。本文作者两人分别持正反观点，并且双方都已给出相应的见解和理由，以供判断和 参考 。 　　关键词　自创商誉；公允价值；确认 　　 　　在商誉 会计 问题中，争论最激烈、持续时间最久的是自创商誉应否确认的问题，这也是财务会计的一个难题。 　　 　　一、商誊的性质探讨 　　 　　关于商誉概念出现的时间，在学术界有两种说法。邓小洋(2001)据美国在线辞典(M－Wonline Dictionary)记载指出，商誉(Goodwill)产生于12世纪。它主要表示一般意义上的善意感觉与愉悦的满意感，以及商业意义上的超额收益。阎红玉(1999)的研究结论指出，“商誉(Goodwill)”的最早记录出现于16世纪中后期。其依据是：英国会计学家Leake在“Good will：ItsNature and How toValue it”中指出，1571年，在英国人的遗嘱中曾记载有这样的 法律 用语：“我把我采石场的全部利益和商誉……都给了约翰·斯蒂文。”至今，人们对商誉的性质有很多不同的认识。 　　 　　(一)法学上的商誉概念 　　1859年，英国法官卡多佐对商誉的定义为：商誉意指旧 企业 从事 经济 活动中所取得的一切有利条件。包括地理位置、商号等有关的一切，以及与企业经营有联系，并由于它们能使企业受益的一切有利条件(阎红玉，1999)。据记载，此概念曾在英国法庭上一直沿用至20世纪。西蒙认为卡多佐法官拓展了商誉概念，商誉涵盖顾客出于喜欢某一商品品牌或除了地理位置以外的其他原因而回到同一购货地点或公司的倾向。这一拓展后的商誉概念也同样支持商誉是一项个别未记录的资产的观点。 　　 　　(二)经济学的商誉概念 　　由于单项资产不是被独立使用的，而是作为各种不同资产有机结合在一起构成一个实体的一部分被使用的，因此当不能把一个组织的未来收入归因于某一特定资产的时候，就引入了经济学里的商誉概念。Edey指出：“商誉的经济学含义是组织的代名词”；商誉的价值是“指一个持续经营的主体与一个新建立的主体相比较由于在所有市场已建立的关系：同政府部门和其他非商业组织已建立的关系，私人关系所获得的经济利益。这些要素不能脱离经济实体而存在，因而不能像厂房和设备那样单独出售”。他把商誉视作未记录的资产。因而，有经济学家认为，经济资源就是实物资源。例如，著名经济学家费雪(I.Fisher)认为，经济资源必须是物体，无形资产则不属于经济资源，因为它的价值来源于垄断权力。钱伯斯(R·L·Chambers)在其《会计、估价和经济行为》一书中，指出商誉不能够像其他资产那样，独立地依据市场价格估价，所以不应列为资产。 　　 　　(三)会计学里的商誉概念 　　相对于其他学科，会计学更侧重于从计量的角度来看待商誉。目前商誉还没有一个准确公认的定义，代表性的观点主要有： 　　1.好感价值观(Favorable Attitudes Concept)。 　　该观点认为商誉的产生是由于有利的商业联系、良好的职工关系和顾客对企业的好感。好感价值观列举了企业商誉形成的一些原因，有其积极的方面。但好感价值观存在着一定的缺陷。首先，“好感”无法用货币衡量，这对于会计界是个关键问题；其次。即使该观点列举了商誉的形成因素，但却不可能列举出所有的具体形成因素；第三，促使商誉产生的上述大多数企业特征包括了其他的有形或无形的资产。如品牌、土地使用权等，因而混淆了商誉与其他无形资产的界限。 　　2.超额收益观(Excess Earnings Concept)。 　　超额收益观认为。商誉是预期未来利益超过不包括商誉在内的总投资正常报酬的贴现值。这一理论是人们通常认为的商誉可以给企业带来超额利润的表现。超额收益观虽然把握住了商誉作为企业资产的基本条件——经济资源、获利能力、货币计量三要素，既包含了商誉的定性观，又包含了商誉的计量观，但其仍有一定的缺陷。根据西方经济学的原理，超额收益的存在只能是短期的、暂时的，而商誉的存在却是长期的。 　　3.总计价账户观(Master Valuation Account Concept)。 　　总计价账户观认为，商誉是企业整体价值与单项有形资产及可辨认无形资产价值之间的差额。该观点认为商誉本身不是一项单独的会生息资产，而只是特殊的计价账户。它表明该实体各项资产合计的价值(整体价值)超过了它们个别价值的总和，即“整体大于其各组成部分的总和”。这一观点的代表人物是美国学者坎宁(J·B·Canning)。他在1927年出版的《会计中的经济学》一书中写道，我们可以对任何企业商誉的基本组成部分进行推究，但只有它的总额才能在统计上加以概括。总