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国外审计动态 第12期 （总第307期） 审计署审计科研所 2012年6月11日美国审计署2011版政府 审计准则修订内容简介 美国审计署2011年12月修订并发布了2011版的政府审计准则（以下简称新版准则）。2011版政府审计准则与2007年发布的上一个版本相比，主要在以下方面进行了修订。一是提出了独立性概念框架。二是对审计师为被审计单位提供非审计服务提出了新的要求。三是对鉴证项目进行了分类讨论。 1、独立性概念框架 新版政府审计准则提出的独立性概念框架，可以帮助审计师确定、评估、应用防范措施从而最终解决独立性威胁。该框架不仅可以帮助审计师保持实质上的独立，也可以帮助审计师保持形式上的独立，适用于解决那些没有在准则中明令禁止的活动所产生的独立性威胁。独立性概念框架要求审计师根据具体审计环境情况做出独立性判断。审计师应在审计中应用该概念框架来确定独立性威胁、评估威胁的严重程度（单个或总体），并采取必要的防范措施以消除威胁或将其减少到可接受的水平。相反的，如果没有任何防范措施能够消除威胁或将其减少到可接受的水平，就可以认为独立性受到了损害。独立性概念框架的流程见图1。 图1：独立性概念框架流程 2007版的政府审计准则针对可能损害独立性情况，也做出了相关的规定，如描述了损害独立性的情况、出现独立性损害的应对措施等，但并未给出从独立性威胁评估、制定防范措施到处理的全过程的框架。总体来说，独立性概念框架为审计师确定、评估并消除独立性威胁或将其降低到可接受水平的流程进行了描述，为审计师在应对独立性威胁方面提供了方法框架和指南。与2007版准则相比，独立性概念框架在考虑政府审计的基础上，与美国注册会计师审计准则和国际审计准则更加协调。 2、独立性概念框架的内容 （1）新版准则提出了独立性威胁的定义和类型 新版准则首次提出了独立性威胁的概念，并将独立性威胁定义为独立性可能受到损害的情况。独立性是否实际受损取决于威胁的性质及审计师对受损程度的职业判断，同时还取决于消除威胁或将其减少到可接受程度的防范措施。因此，威胁并不意味着一定会损害独立性，审计师应在独立性概念框架下对独立性威胁进行评估。 与2007版准则将独立性损害分为个人损害、外部损害和组织损害不同，新版准则将可能使独立性受损的威胁分为以下类型。一是自身利益威胁。财务或其他方面的自身利益会不恰当地影响审计师的判断和行为。二是自我评价威胁。在审计师（审计机构）对被审计单位提供非审计服务的情况下，审计师对以往做出的职业判断或提供的非审计服务将很难做出评价。三是倾向性威胁。审计师的政治、思维、社会等倾向将使其立场不够客观。四是亲密关系威胁。审计师与被审计单位管理层或职员的亲密关系，将导致审计师的立场不够客观。五是过度影响威胁。外界影响或压力将影响审计师做出独立客观的职业判断的能力。六是参与管理威胁。审计师兼任管理层职位或代表被审计单位行使管理职能可能使独立性受损。七是组织威胁。审计机构以及被审计的政府部门在政府组织机构中的位置，将会影响审计机构从事审计工作和客观地报告审计结果的能力。上述一种情况可能产生多种威胁。例如组织威胁可能同时产生过度影响威胁和参与管理威胁。 （2）新版准则列举了应对独立性威胁的防范措施 防范措施是用于消除独立性威胁或者把威胁降低到可接受程度的内部控制措施。在独立性概念框架下，审计师应用这些防范措施来应对独立性威胁存在的具体情况。防范措施可能包括：一是咨询独立的第三方，如专业机构、专业监管部门或其他审计师。二是邀请其他审计机构参与或重做部分审计。三是邀请审计组以外的其他专业人士复核审计工作。四是当审计组中个别人员财务或其他利益以及亲密关系对独立性造成威胁时，将其从审计组名单中去除。需要注意的是以上只是部分防范措施的例子，而且只是在特定的情况下有效，但这些例子为审计师提供了基础。在一些情况下，可能需要多项防范措施来应对一项独立性威胁。 被审计单位内部也可以采用一些防范措施来应对独立性威胁。一是要求由管理层以外的人员来批准审计项目约定。二是采用内部程序来保证委托非审计服务的客观选择。三是内部治理结构在审计服务方面能够有效地进行监督和信息沟通。由于审计的本质，审计师只能有限度地依赖被审计单位采取的防范措施，而不能完全依赖这些防范措施来消除威胁或将其减少到可接受的程度。 （3）新版准则明确了概念框架如何运用 当发生造成独立性威胁产生或增加的事件的时候，审计师应运用概念框架来对独立性威胁进行评估。造成独立性威胁的事件可能包括：开始一项新的审计项目；分配一名新的职员到正在进行的审计项目中；被审计单位接受非审计服务等。审计师应当运用概念框架对这些事件是否导致独立性威胁以及其严重程度进行职业判断。审计师应判断独立性威胁是否处于可接受的程度或已