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全面收益理论及传统收益确定模式 　摘要：收益指标是财务报表使用者特别是人最为关心的会计信息。原则、实现原则、配比原则是传统收益确定模式的重要支柱。全面收益突破了实现原则，更好地体现了权责发生制原则的要求，并在会计确认中坚持了适当稳健的原则，有利于提供与信息使用者决策相关的可靠信息。　　关键词：全面收益；实现原则；权责发生制原则 　　根据传统会计学观点，收益又可称为利润或盈利。一些西方会计学者认为，收益应是企业在一个会计期间内资产的净增加，因此可用资产的增减来定义收益。这样，收入可表现为一个会计期间内资产的增加或负债的减少，费用可表现为资产的减少或负债的增加。美国财务会计准则委员会（FASB）在1980年提出了盈利和全面收益两个不同概念。根据FASB的观点，盈利是指现行会计实务中的净收益，全面收益包括净收益和其他全面收益（前者是已实现的，后者是未实现的）。如果会计对全部资产和负债都用历史成本计量，则全面收益等于传统会计收益。 　　一、传统会计收益确定模式 　　历史成本原则和实现原则是传统收益确定模式的重要支柱。 　　按照历史成本原则，资产应按照取得时的实际成本入账，并在持有过程中保持账面价值不变。资产按照历史成本计价后，可通过折旧、摊销等方式逐期转为费用，因此可以说，费用就是已经耗费的历史成本。按历史成本记录和报告各项交易已成为会计惯例，原因在于，历史成本是各项资产实际发生的成本，有可以验证的客观依据，比较可靠，便于确定和核对，而且由于不考虑资产价值的变化，也可以减化核算工作量。历史成本原则并非完美无缺。由于历史成本计价原则不考虑资产价值的变化，当发生通货膨胀或在物价发生较大变化的情况下，已经入账的资产价值与其实际价值会发生很大偏离，在这种情况下，再将已经入账的资产价值转为费用，既不能如实反映资产价值，也不能恰当地计算确定企业的收益。 　　实现原则规定了收入确认和报告的时间，决定了收益确认的时点。按照传统会计惯例，收入的确认要满足以下两个条件，一是商品的所有权已经转移或劳务已经提供，二是已经收取了现金或取得了收取现金的凭据，即收入应在销售完成时确认。正如美国会计原则委员会（APB）在第4号报告中指出，“实现”一般是指符合下列两个条件：盈利过程已经完成或实际上已经完成；交换行为确已发生，即使尚未取得货款，但只要具备收现的权利，仍可确认收入。在国际会计准则和英美等国的会计准则中，都认为判断销售商品交易是否已经完成的标志是销货方是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是否保留通常与所有权相联系的继续权，是否仍对已售出的商品实施控制。我国《企业会计准则—收入》规定，销售商品的收入、提供劳务收入均应在同时满足相关条件要求时才能予以确认。对让渡资产使用权收入和建造收入也作了相应规定。因此说我国采用的是更严格的实现原则。 　　实现原则也存在不足之处。实现原则是在损益表中确认收入和盈利的标准，因此，许多有用的信息，凡不能可靠计量，如自创商誉和等就被排除在财务报表之外。这从一个侧面说明了实现原则不能全面反映相关信息的缺陷，而会计信息的使用者总是要求既有可靠性，又有相关性。 　　配比原则强调费用与收入之间的因果关系，配比原则的基本要求是费用必须联系收入在相同期间予以确认。就是说收入按实现原则在某一期间确认，与收入有关的费用必须同期予以确认。 　　稳健原则是传统收益确定的一项重要惯例。传统会计将稳健原则表述为预见所有可能的损失，但不预期任何不确定的收益。运用稳健原则必然对收益确定产生影响，比如企业持有某项资产的过程中，资产的市价可能发生变动，当市价高于历史成本时，资产仍需按历史成本列示，不能确认由此发生的利得；而当资产的市价跌至成本以下，则可调减资产账面价值，确认发生的损失。由于稳健性原则应用带有的局限性，20世纪80年代以来，西方会计中对稳健原则应用有了一定变化，不再片面强调预计可能的损失而不预计可能的收入，一个会计期间的稳健性可能导致下一会计期间的不稳健。所以，人们对稳健性的看法已从蓄意地低估净资产转变为尽量勿高估收益或资产（不低估负债或费用）。 　　总之，历史成本原则、实现原则、配比原则和稳健原则构成了传统收益确定模式的基础。历史成本原则决定收益计量的属性，实现———配比原则决定收益确认和报告的时点，稳健原则是在确认费用或损失时对历史成本原则和实现———配比原则的修正。运用历史成本原则、实现———配比原则和稳健原则的结果就是不确认未实现的价值增值。 　　二、全面收益与损益确认模式 　　传统收益确定模式已经发生了一些变化，现行会计实务已经不能简单地被描述为严格的历史成本计量模式，更确切地说，而是以历史成本为主的多种计量属性并用的混合计量模式，现行收益表也不能被认为是以实现和配比作为唯一的确认基础。 　　按照历史成本原则，资产始终按业务发