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分析性程序在政府审计中应用 　分析性程序在政府审计中的应用 　　一、分析性程序的理论基础 　分析性程序指审计人员研究财务数据之间、财务数据与非财务数据之间可能存在的合理关系，对相关信息作出评价，并关注异常波动和差异。又名分析性测试、分析程序、分析性复核。 　美国注册会计师协会（AICPA）在1978年颁布了SAS NO.23 分析性程序。80年代以后舞弊和反舞弊已上升为整个社会经济层面的中心议题。与此同时，针对注册会计师的诉讼呈急剧上升态势，1988年2月，AICPA颁布了9项新的审计准则公告，即期望差距准则，其中包括第56号分析性程序审计准则公告。我国在制定分析性程序准则时，既考虑了西方国家分析性程序的发展现状和特点，又结合了我国当前的实际情况和审计准则体系的完整性要求，因此制定起点比较高。在社会审计方面，注册会计师协会在1996年颁布了《独立审计准则第十一号”“分析性复核》，随后在2006年2月颁布了《中国注册会计师审计准则第1313号”“分析程序》。在内部论文联盟审计方面，我国2004年颁布了《内部审计具体准则第15号”“分析性复核》。在政府审计方面，2003年颁布的《审计机关分析性复核准则》，这些准则都对我国的审计实务起到了一定的指导作用。 　分析性程序的运用十分广泛，几乎适用于所有类型的审计项目，贯穿于整个审计过程。分析性程序是一种非常有效的方法，能够很好的提高审计质量，促进审计效率，降低审计风险，减少审计成本。在现代风险导向审计下，从风险评估、审计测试到最终确定审计结论都非常重视分析性程序的运用。 　（一）分析性程序常用的方法 在分析性程序发展的过程中，国内国外针对不同审计主体审计准则规范的分析性程序所使用的方法主要如下：（1）美国GAO1988年在第56号审计准则公告中对于分析性程序应用没有明确的规范，只是提出从简易比较法到运用先进的统计技术。（2）我国审计署2003年颁布的5号令中指出常用的分析性复核方法有比较分析法、比率分析法、趋势分析法和结构分析法。（3）注册会计师协会在1996年颁布了《独立审计准则第十一号”分析性复核》中提出注册会计师可使用简易比较、比率分析、结构百分比分析和趋势分析等方法。2006年修订的中国注册会计师准则1313号，对于分析性程序的使用方法规定更加灵活提出了可以运用高级统计技术方法。（4）我国内部审计具体准则第15号指出分析性程序经常采用的方法有简易比较法、比率分析法、结构分析法、趋势分析法、回归分法析等其他分析方法。（5）相关的理论研究提到分析性程序运用方法：比较分析、平衡分析、账户分析、制度分析、因素分析、相关分析和趋势分析法。 　（二）分析性程序与风险导向审计的结合 分析性程序可以运用于审计的各个阶段，在现代风险导向审计中分析程序的运用更加广泛。与传统风险导向审计不同，分析程序不只主要运用于报告阶段，而是从风险评估审识别重大错报风险审计程序性质范围和时间到审计报告阶段都非常重视分析程序的运用。（1）审计计划阶段，通过了解被审计单位情况，运用分析性程序进行风险评估，发现被审计单位潜在的风险，并识别重大错报风险。审计人员通过分析影响财政财务，经济效益的因素，从宏观上把握所面临的风险，从而推断被审计单位数据是否有错弊。同时通过运用比较分析法、趋势分析法、合理性测试与回归分析等方法，对相关数据进行分析，将他们与以前数据、预期数或标准数进行比较，评估重大错报风险，确定重点审计内容。（2）审计实施阶段，运用实质性分析程序确定审计程序性质、时间安排和范围，提高审计效率，降低审计风险。审计人员选择适当的数据，识别异常数据的关系和波动，调查异常数据的关系和波动，得出结论。对于比较重要风险较高事项不能只进行分析性程序还要与其他方法一起结合使用。对于不重要或风险比较低的事项，可以直接将分析性程序测试结果作为直接证据。（3）审计结束阶段，审计人员 　应该利用分析性程序进行整体性的复核，对被审计单位重大问题进行最后分析，评价存在重大错报风险而未发现的可能性，是否还有审计证据不支持或不合理的变动，如有被审计单位不能解释或审计人员不能合理解释异常变动，确定是否要增加审查内容，为发表审计意见做好准备。 　（三）分析性程序的特征及优势 分析性程序的特征及优势主要体现在以下几个方面： （1）分析性程序广泛应用于审计的三个阶段。在审计准备阶段，分析性程序可以帮助审计人员加深对被审计单位基本情况的了解，确定重点审计领域，编制有针对性的审计方案;在审计实施阶段，分析性程序可以直接作为实质性测试程序;审计报告阶段，分析性程序可以用于对被审计事项得出的审计结论整体合理性做最后的评价。而作为基本审计技术的函证法、盘存法等则主要用于审计实施阶段。 （2）分析性程序可以提供整体合理性的证据。审